говорящих о намерениях сторон при заключении Конвенции, основной целью ее заключения не являлось достигнуть полного и строгого равенства правил налогообложения – практически невозможной задачи в свете различных структур налоговых систем двух наций, – но, скорее всего, как это следует из преамбулы к Конвенции, способствовать коммерческому обмену посредством устранения двойного налогообложения, результата того, что обе страны взимают налоги на одну и ту же транзакцию или прибыль, дополнительная цель – предотвращение налогового уклонения». Налоговые соглашения, таким образом, не могут быть истолкованы как устанавливающие «поэлементную» взаимность (item-by-item reciprocity), равно как и не должны устанавливать более благоприятный режим для иностранных инвестиций по сравнению с внутренними[495].
Положения о наибольшем благоприятствовании (most-favoured nation clause, MFN) – специфические положения, включенные в некоторые налоговые соглашения. Важно отметить, что они принципиально отличаются от положений о недискриминации, как правило содержащихся в текстах налоговых соглашений. Положения о наибольшем благоприятствовании обязывают договаривающееся государство предоставлять резиденту другого договаривающегося государства те же преимущества, какие оно будет предоставлять резиденту некоего третьего государства. В свою очередь, положения о недискриминации описаны в ст. 24 МК ОЭСР и гласят, что лица одного договаривающегося государства не должны подвергаться иному или более обременительному налогообложению или связанному с ним требованию, чем налогообложение и связанные с ним требования, которым подвергаются или могут подвергаться национальные лица этого государства при тех же обстоятельствах, в частности в отношении резидентства[496].
Разница между данными положениями также отмечена в Комментариях к МК ОЭСР, в которых указано, что положения ст. 24 МК ОЭСР не стоит толковать как требующие установления режима наибольшего благоприятствования в отношении какой-либо страны[497].
В частности, положения типа MFN содержатся в соглашениях между Австрией и Россией[498], в соглашении между Францией и Саудовской Аравией[499], а также во многих налоговых соглашениях Индии – например, с Нидерландами, Бельгией, Францией, Швецией, Норвегией, Швейцарией, Испанией, Казахстаном, Филиппинами, Венгрией.
3.5. Принцип «вытянутой руки»
За последние несколько десятилетий роль МНК в мировой экономике значительно возросла, потому существенно усложнились и правила налогообложения результатов их деятельности в мировом масштабе. В связи с этим правила налогообложения компаний, предусмотренные национальным законодательством каждой отдельно взятой страны, не могут применяться в неизменном виде к дочерним подразделением иностранных МНК, но должны рассматриваться в более широком, международном контексте.
Глобальный характер их деятельности
Sol Picciotto. International business taxation: a study in the internationalization of business regulations. Quorum Books, 1992. Р. 317.
OECD Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version. Paris, OECD Publishing, 2014. Art. 24. P. 37.
Ibid. Commentary to Art. 24. § 2. P. 349.
Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 13.04.2000 г. (с учетом Протокола к указанной Конвенции от 13.04.2000 г.). Дополнение к ст. 7 и 9 Конвенции: «Понимается, что при применении статьи 7 и пункта 1 статьи 9 Российская Федерация не будет дискриминировать Австрию по отношению к другим государствам – членам Европейского союза, и наоборот».
Convention between the Government of the French Republic and the Government of the Kingdom of Saudi Arabia for the Avoidance of Double Taxation with Respect to Taxes on Income, Capital and Inheritances. 1982. IBFD Tax Treaties. Art. 18.A.3.
