и к способам его устранения, принятым в современных налоговых системах государств.
Как обозначалось выше, проблема двойного налогообложения возникает из-за столкновения двух или более суверенных государственных юрисдикций, но если говорить более конкретно, то речь идет о столкновении двух связующих факторов возникновения налоговой обязанности. Для такого возникновения необходим объект налогообложения, в отношении которого государство имеет налоговые права; субъект налогообложения, т. е. налогоплательщик; персональная или экономическая привязка к данному государству. Мы уже отметили два основополагающих принципа налоговой привязки (связующих фактора) между налогоплательщиком и государством: принцип резидентства и принцип налогообложения у источника. Очевидно, что государства применяют оба метода, однако правила определения привязки в отношении и резидентства, и территориальности (источника) могут различаться. Некоторые налоговые системы уделяют большее внимание принципу резидентства, усиливая связующие факторы между государством и его резидентами, другие – наоборот, усиливают территориальную привязку дохода к государству вне зависимости от резидентства налогоплательщика.
4.1. Типы конфликтов налоговых юрисдикций
Ратсел Сильвестр Марта[522] различает три базовых типа конфликтов конкурирующих юрисдикций государств: это конфликты 1) персональных юрисдикций, 2) территориальных юрисдикций и 3) конфликт между персональной и территориальной юрисдикциями. Эти типы соответствуют трем основным ситуациям возникновения конкуренции налоговых юрисдикций: 1) пересечение двух неограниченных налоговых обязанностей, 2) пересечение двух ограниченных налоговых обязанностей и 3) пересечение неограниченной и ограниченной налоговой обязанности[523].
Первый тип конфликта – это столкновение персональных налоговых привязок в отношении субъекта, например когда одно и то же лицо имеет привязку к двум и более юрисдикциям, каждая из которых обладает легитимным правом на налогообложение.
Классическая иллюстрация – это резидентство и гражданство, двойное гражданство, двойное резидентство физического лица либо двойное резидентство корпорации на основе места регистрации и места эффективного управления. Конфликт двух территориальных юрисдикций происходит, когда каждое из конкурирующих государств применяет различное правило источника, определяющее географический источник дохода, или экономическую привязку. В результате более чем одна юрисдикция может требовать уплаты налога в отношении одного и того же объекта или события.
Конфликты территориальности вызваны разнообразием в определении признаков источника дохода. Но наиболее часто такие конфликты происходят между территориальной и персональной привязками, когда доход или капитал, находящийся в стране-источнике, принадлежит налогоплательщику, связанному персональной привязкой с другой страной. Таким образом, обе страны совершенно легитимно осуществляют свои налоговые права. Этот конфликт обычно разрешается на основе налоговых соглашений или односторонних положений национального права об устранении двойного налогообложения.
Rutsel Silvestre J. Martha. The Jurisdiction to Tax in International Law: Theory and Practice of Legislative Fiscal Jurisdiction. Deventer – Boston, 1989. § 141—4.
См. также классификацию юрисдикционных конфликтов Д. В. Винницкого (Российский ежегодник международного налогового права. 2009. № 1).
