иметь значение различие между подготовительной деятельностью и деятельностью, составляющей часть самой услуги».
Майкл Кобецки, анализируя принципы, на которых базируется современное налогообложение у источника, справедливо указывает на проблемы их применения[351]. Так, утверждается, что не существует объективного экономического метода аллокации прибыли и затрат в рамках интегрированного международного предприятия на основе места, где производятся прибыль и затраты[352]. Сделки, совершаемые в рамках МНК, слишком сложны для того, чтобы налоговые органы могли достоверно определить, где именно зарабатывается прибыль в границах МНК, поэтому аллокация прибыли на основе принципа источника в отношении международного предприятия изначально произвольна. Доход такого предприятия происходит от многочисленных сделок, и вряд ли можно отнести его к определенному географическому источнику. Поскольку доход не имеет обычного географического местонахождения, то источник дохода для целей налогообложения обычно базируется на таких факторах, как местонахождение активов или деятельности, генерирующей доход[353]. Расположение физических активов – простой и понятный тест, однако МНК зарабатывают значительную часть доходов за счет использования нематериальных активов, таких как ноу-хау, патенты, копирайты и торговые марки, которые чаще всего не имеют единого географического местонахождения.
Как пишет К. Фогель, «термин „происхождение“ относится к государству, которое так или иначе связано с производством дохода, или к государству, где добавляется стоимость к продукту. В противоположность этому тип связующего фактора, который определяет „источник“ в общем, не может быть определен»[354].
Еще более широкий подход описали Ричард Дернберг и Люк Хиннекенс[355]: «Юрисдикция источника в налогообложении обычно заявляется государством в отношении дохода, который имеет разумный нексус к территории затрагиваемого государства. Это включает в себя экономическую деятельность и интересы в капитале, которые существенно связаны с данным государством».
Другой интересный источник для понимания понятия «происхождение», Андский пакт в 1971 г. утвердил соглашение об избежании двойного налогообложения[356]. Термин «источник» определен в нем так[357]: «…деятельность, право или имущество, которое генерирует или может сгенерировать доход»[358].
Рассматривая новые вызовы традиционным налоговым концепциям, вытекающие из современных сделок, совершенных благодаря электронной коммерции, Департамент казначейства США (Офис налоговой политики) в докладе, посвященном этой теме, в 1996 г.[359] поставил под сомнение адекватность применения концепции источника в эпоху современных коммуникаций: «Рост новых коммуникационных технологий и электронной коммерции,
Michael Kobetsky. International Taxation of Permanent Establishments. Cambridge University Press, 2011. P. 31.
Richard A. Musgrave and Peggy B. Musgrave. Public Finance in Theory and Practice. 4th Ed. McGraw-Hill, 1984. P. 1345; Donald J. S. Brean, Richard Miller Bird. The Interjurisdictional Allocation of Income and the Unitary Debate. Ottawa: Economic Council of Canada, 1986. P. 294.
United Nations. Draft Manual for the Negotiation of Bilateral Tax Treaties between Developed and Developing Countries. 2001. P. 1. § 2.
Klaus Vogel. Worldwide vs. source taxation of income – A review and re-evaluation of arguments. Part I. Intertax, 1988. Р. 223–228.
Richard L. Doernberg, Luc Hinnekens. Electronic Commerce and International Taxation. The Hague: Kluwer Law International, 1999. Р. 14–15.
К странам Андского пакта относятся Колумбия, Боливия, Эквадор и Перу. На момент создания пакта в нем участвовала Чили (вышла в 2006-м), а в 1973 г. к пакту присоединилась Венесуэла (вышла в 2006 г.) (Andean Community // Wikipedia, the free encyclopedia. URL: en.wikipedia.org/wiki/Andean_Pact).
Статья 2е Андского пакта 1971 г.
Оригинальный текст на английском языке: «The word „source“ means the activity, right, or property that generates, or may generate, the income» (неофициальный английский перевод опубликован здесь: Bulletin for International Fiscal Documentation 8. 1974. № 28. Supplement D).
Selected Tax Policy Implications of Global Electronic Commerce. Department of the Treasury Office of Tax Policy, 1996. P. 23. URL: www.treasury.gov/resource-center/tax-policy/Documents/internet.pdf.
