I
Aspectos objetivos de la hipótesis de incidencia tributaria
1. INTRODUCCIÓN
El Impuesto a la Renta constituye uno de los tributos más importantes en los sistemas tributarios de Occidente. En la presente obra se estudian los aspectos jurídicos relativos a la estructura del Impuesto a la Renta del Perú.
2. BASE LEGAL
El Texto Único Ordenado de la denominada “Ley del Impuesto a la Renta” – LIR ha sido aprobado por el Decreto Supremo No. 179-2004-EF, publicado en el diario oficial El Peruano el 8 de diciembre del 2004.
El reglamento de la LIR – RLIR ha sido aprobado por el Decreto Supremo No. 122-94-EF, publicado en el diario oficial El Peruano el 21 de setiembre de 1994.
3. ESTRUCTURA DE LA LEY TRIBUTARIA
En la ley del Impuesto a la Renta – LIR existen tres partes que tienen que ver con los siguientes temas a) ámbito de aplicación, b) obligación tributaria y c) otras cuestiones.
En la parte que se refiere al ámbito de aplicación se encuentran las normas sobre las rentas que están afectas del impuesto. Por otro lado, en la parte que corresponde a la obligación tributaria se ubican las normas relativas al acreedor, deudor, base imponible, alícuota (tasa) y pago del impuesto. En la parte final de la ley están las normas que tienen que ver con otros temas tales como libros de contabilidad, etc.
A continuación, nos vamos a concentrar en la primera parte de la ley tributaria que tiene que ver con el ámbito de aplicación.
4. ÁMBITO DE APLICACIÓN
Como es sabido en las normas jurídicas existe una estructura lógica cuya fórmula es: si “P entonces Q”, donde P es el supuesto y Q viene a ser la consecuencia. Ahora bien, al supuesto de la norma se le denomina “hipótesis de incidencia tributaria” de tal manera que allí vamos a encontrar la descripción del hecho que es capaz de generar el nacimiento de la obligación tributaria.
Dentro de este orden de ideas la norma legal pasa a describir los aspectos objetivos, subjetivos, espaciales y temporales del hecho generador. A continuación, vamos a estudiar cada uno de estos aspectos, tomando en cuenta especialmente la legislación peruana que tiene que ver con el Impuesto a la Renta.
5. HECHOS QUE SON CAPACES DE GENERAR EL NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA
Sabido es que los aspectos objetivos de la hipótesis de incidencia tributaria tienen que ver con aquellas normas legales que describen a los hechos que son capaces de generar el nacimiento de la obligación tributaria.
En este punto primero conviene examinar los diferentes conceptos de renta que deben ser considerados para efectos tributarios según la ciencia de la economía. Solo de esta manera podremos entender con mayor claridad y profundidad los alcances que tienen los diferentes conceptos de renta que han sido reconocidos en nuestro Derecho Tributario.
En la ciencia de la economía tienen mucha acogida tres teorías acerca del concepto de renta para efectos impositivos Estas teorías son: a) renta-producto, b) flujo de riqueza, y c) consumo más incremento patrimonial. Por su parte la ley peruana recoge estas tres teorías, tal como se explica a continuación.
6. TEORÍA DE LA RENTA PRODUCTO
En economía se considera que la renta que debe estar gravada con el impuesto debe ser todo ingreso periódico siempre que provenga de una fuente permanente. Esta fuente puede ser: a) capital, b) trabajo, y c) capital y trabajo.
Por su parte el literal a) del art. 1 de nuestra LIR recoge la teoría renta producto. Veamos algunos casos. En primer lugar, podemos pensar en cierta persona natural que es propietaria de un predio y lo arrienda a otro sujeto (que puede ser una persona natural o persona jurídica), a cambio de una retribución mensual.
Se tiene que esta retribución es de carácter periódico (mensual) y proviene de una fuente permanente que es un capital. Se entiende que capital es un bien (mueble o inmueble) que una persona compra para mantener la propiedad de este por un largo período de tiempo. En el caso que venimos desarrollando el capital viene a ser el predio. En conclusión: la retribución que obtiene el arrendador se encuentra afecta al impuesto.
En segundo lugar, imaginemos un abogado que presta el servicio de asesoría a su cliente a cambio de una retribución económica. Es posible que el servicio se lleve a cabo en tan solo una oportunidad. También tiene cabida la posibilidad que el servicio sea continuado.
Ambas posibilidades se encuentran comprendidas dentro del literal a) del art. 1 de la LIR. Sobre el particular conviene prestar especial atención a la parte del dispositivo legal que se refiere a los “ingresos periódicos”. En este punto es suficiente que un ingreso —en abstracto— pueda ser periódico. Por tanto, si en determinado caso concreto el abogado presta un solo servicio al cliente el correspondiente honorario profesional de todos modos se encuentra comprendido dentro de los alcances de la norma legal bajo examen.
Además, el ingreso bajo examen proviene de una fuente durable que viene a ser el trabajo que lleva a cabo el abogado. En conclusión: la retribución que obtiene el profesional se encuentra afecta al impuesto.
En tercer lugar, podemos pensar en cierta empresa como por ejemplo un supermercado que vende productos alimenticios (queso, jamón), etc. a sus clientes a cambio de una retribución.
Aquí nos encontramos ante ingresos que ciertamente son periódicos. Por otra parte, se advierte la conjunción de capital y trabajo. El capital se encuentra compuesto por los activos fijos que son de propiedad de la empresa tales como los inmuebles, maquinarias y equipos mientras que el trabajo está conformado por las labores de los ejecutivos, vendedores, personal administrativo, abogados, etc. En conclusión: la retribución que obtiene la empresa se encuentra afecta al impuesto.
Es importante recalcar que en este caso nos estamos refiriendo solamente a los ingresos por venta de mercaderías, en el entendido que estas son bienes que compra la empresa para vender.
7. TEORÍA DEL FLUJO DE RIQUEZA
En economía se considera que toda riqueza que fluye hacia un sujeto debe estar afecta al impuesto. Esta riqueza puede ser periódica o no. Aquí se encuentra una importante diferencia con la teoría renta-producto, toda vez que esta se limita solo a los ingresos periódicos. Por ejemplo, si una persona natural gana un premio de lotería resulta que este premio se encuentra inafecto al impuesto en virtud de la teoría renta-producto por ser un ingreso extraordinario. En cambio, este premio pasa a estar afecto al impuesto en función de la teoría flujo de riqueza toda vez que esta incluye a los ingresos extraordinarios.
Por otra parte, la riqueza a la que se refiere la teoría flujo de riqueza puede provenir o no de una fuente permanente. Aquí también podemos advertir otra notable diferencia con la teoría renta-producto en la medida que esta contempla solo a los ingresos que provienen de cierta fuente (capital, trabajo o la conjunción de capital y trabajo). Por ejemplo, el ingreso que obtiene una persona natural por la venta de su casa de playa constituye un ingreso que se encuentra inafecto al impuesto si recurrimos a la teoría renta-producto porque esta persona natural, al vender su casa de playa se desprende de una parte de su patrimonio; de tal manera que no existe la permanencia del capital. En cambio, de conformidad con la teoría flujo de riqueza el ingreso bajo análisis pasa a estar gravado con el impuesto toda vez que es indiferente que la riqueza económica provenga o no de una fuente.
7.1. Ley peruana
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