эмитента при погашении купона. В годовой декларации организация отразит не только доход, полученный при погашении купона, но и доход в виде процентов, исчисленный на дату поступления выручки от реализации ценной бумаги, т. е. на 6 октября 2007 г.
С начала купонного периода до момента приобретения облигации прошло 180 дней (6 дн. (с 26 по 31 декабря 2006 г.) + + 31 дн. + 28 дн. + 31 дн. + 30 дн. + 31 дн. + 23 дн. (с 1 по 23 июня 2007 г.)). Сумма НКД, уплаченная организацией, составляет 493,15 руб. (10 000 руб. X 10 % X 180 дн. / 365 дн.). Предположим, организация получила от эмитента процентов по облигации на сумму 500 руб. (10 000 руб. X 10 % X 182 дн. (с начала купонного периода – 26 декабря 2006 г. по конец купонного периода – 25 июня 2007 г.) / 365 дн.). Налоговая база при погашении купона равна 6,85 руб. (500 руб. – 493,15 руб.).
При реализации облигации процентным доходом в целях налогообложения прибыли признается сумма НКД, полученная от покупателя ценной бумаги, и НКД на дату реализации ценной бумаги составлял 279,45 руб.
Если ценная бумага приобретена в текущем налоговом периоде, доход в виде процентов исчисляется в следующем порядке. Сумма НКД, рассчитанная на конец предыдущего налогового периода, заменяется при вычислениях на сумму НКД, уплаченного продавцу ценной бумаги. При реализации ценной бумаги сумма НКД, определенная на конец отчетного (налогового) периода, заменяется при вычислениях на сумму НКД, рассчитанную на дату реализации.
Пример
Предположим, что организация признает доходы и расходы в целях налогообложения прибыли по методу начисления.
В этом случае величина налоговой базы на дату погашения купона равна величине налоговой базы при погашении купона, исчисленной при кассовом методе (6,85 руб.). Однако в отличие от кассового метода при методе начисления налоговая база по доходам в виде процентов рассчитывается на конец отчетного периода.
Если отчетным периодом организации являются квартал, полугодие, 9 месяцев, тогда налоговая база по доходам в виде процентов на конец ближайшего отчетного периода (полугодия) увеличится на 13,7 руб. (10 000 руб. X 10 % X 5 дн. (с 26 по 30 июня 2007 г.) / 365 дн.). По итогам 9 месяцев налоговая база по доходам в виде процентов увеличится еще на 252,05 руб. (10 000 руб. X 10 % X 97 дн. (с 26 июня по 30 сентября 2007 г.) / / 365 дн. – 13,7 руб. (налоговая база, исчисленная с начала купонного периода по конец полугодия)).
Налоговая база по доходам в виде процентов на дату реализации ценной бумаги увеличится еще на 13,7 руб. (279,45 руб. – 252,05 руб. – 13,7 руб.)
При реализации ценных бумаг, из цены которых НКД, облагаемый по иной ставке, исключается, налоговая база рассчитывается без НКД.
Пример
Допустим, что, помимо муниципальной облигации организация 6 сентября 2007 г. приобрела ОФЗ номиналом 1000 руб. с доходностью 12 % годовых и НКД 26,96 руб. Ближайшая дата погашения купона – 14 сентября 2007 г. Бумага была продана 6 октября 2007 г. за 1010 руб.
Организация должна исчислить налоговую базу по доходам в виде процентов на дату погашения купона: (1000 руб. X X 12 % X 8 дн. (с 6по 14 сентября2007 г.) / 365 дн.) = 2,63 руб. Эта база увеличивается на доходы в виде процентов на конец отчетного периода – 30 сентября 2007 г. на 5,59 руб. (1000 руб.
