möglicher Optionen bereit. Im Einzelfall kann eine Vertragspartei
| – | den Vorbehalt auf solche Konstellationen beschränken, in denen existierende DBA bereits Bestimmungen iSd Art 3 Abs 4 enthalten, Art 3 Abs 4 Buchst b würde in diesem Fall einen Anwendungsvorrang zugunsten der bestehenden Bestimmung aussprechen; |
| – | einen Vorbehalt zugunsten bereits existierender Bestimmungen iSd Art 3 Abs 4 aussprechen, welche die Abkommensvergünstigungen im Falle des Einkünftebezugs über Rechtsträger oder Gebilde versagt, die in Drittstaaten errichtet wurden (Art 3 Abs 4 Buchst c); |
| – | den Vorbehalt im Sinne eines lex specialis auf solche Konstellationen beschränken, in denen existierende Abkommensbestimmungen iSd Art 3 Abs 4 die Behandlung konkreter Sachverhalte sowie Arten von Rechtsträgern oder Gebilden bereits ausführlich regeln (Art 3 Abs 4 Buchst d), ggf mit der weiteren Einschränkung, dass die betreffenden Rechtsträger oder Gebilde in Drittstaaten errichtet wurden (Art 3 Abs 4 Buchst e); |
| – | im Wege des Opting-out lediglich die Geltung von Art 3 Abs 2 suspendieren (Art 3 Abs 4 Buchst f) oder |
| – | gem Art 3 Abs 4 Buchst g einen Anwendungsvorrang zugunsten Art 3 Abs 1 in solchen Konstellationen aussprechen, in denen bereits eine Bestimmung iSd Art 3 Abs 4 existiert, welche sich ausführlich mit der Behandlung konkreter Sacherhalte sowie Arten von Rechtsträgern und Gebilden auseinandersetzt. |
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In sämtlichen der vorgenannten Konstellationen ist beachten, dass die Vorbehalte lediglich insoweit Wirkung entfalten und Eingang in das betreffende DBA finden, als zwischen den Vertragsparteien Deckungsgleichheit hinsichtlich der Wahl der Vorbehalte besteht.[67]
6. Abs 6
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Um Klarheit hinsichtlich der Ausübung der Vorbehalte iSd Art 3 Abs 5 zu schaffen, legt die Notifizierungsregelung des Art 3 Abs 6 den Vertragsstaaten entsprechende Informationspflichten auf.[68] Soweit demnach kein Vorbehalt iSd Art 3 Abs 5 Buchst a und b angebracht wurde, ist die OECD als Verwahrerin der Abkommen unter Angabe der konkreten Fundstelle darüber in Kenntnis zu setzen, ob existierende DBA bereits eine Bestimmungen iSd Art 3 Abs 4 enthalten, welche nicht Gegenstand eines Vorbehalts gem Art 3 Abs 5 Buchst c– e sind. Hat eine Vertragspartei einen Vorbehalt gem Art 3 Abs 5 Buchst g ausgesprochen, bezieht sich die Notifizierungspflicht auch nur auf die davon betroffenen DBA.
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Sobald sämtliche Vertragsstaaten die vorgenannten Notifikationspflichten erfüllt haben, führt dies in der Konsequenz dazu, dass Art 3 Abs 1 die bestehenden Bestimmungen der unter das MLI fallenden Steuerabkommen ersetzt. In allen anderen Fällen tritt lediglich insoweit ein Anwendungsvorrang zugunsten von Art 3 Abs 1 ein, als die Bestimmungen der unter das MLI fallenden Steuerabkommen damit unvereinbar sind.
IV. Umsetzung in Deutschland
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Die Bundesrepublik Deutschland hat einen Vorbehalt gem Art 3 Abs 5 Buchst a erklärt, wonach die Geltung des gesamten Art 3 für ihre unter das MLI fallenden Steuerabkommen im Wege des Opting-out ausgeschlossen sein soll. Praktisch bedeutet dies, dass Spezialvorschriften hinsichtlich der abkommensrechtlichen Einordnung transparenter (hybrider) Rechtsträger auch künftig nur insoweit Anwendung finden, als diese zwischen den jeweiligen Vertragsparteien im konkreten Einzelfall individuell vereinbart wurden.[69]
Anmerkungen
Siehe zum Hintergrund der Vorschrift OECD BEPS Action 2, 11.
Vgl dazu Annex B zu OECD BEPS Action 2, worin die OECD auf über 280 Seiten praktische Anwendungsbeispiele zu den einzelnen Kapiteln von Aktionspunkt 2 erläutert.
Ein tabellarischer Überblick der Empfehlungen zu den einzelnen Fallkonstellationen findet sich auf S 20 des finalen Berichts.
Vgl zu § 4i EStG bzw den unlängst umgesetzten Maßnahmen der BEPS-Gesetzgebung in Deutschland Schnitger IStR 2017, 214 ff.
ABlEU Nr L 193/1 v 19.7.2016. Vgl hierzu Eilers/Oppel IStR 2016, 312.
Vgl ABlEU Nr L 193/1 v 19.7.2016, Art 11.
Vorschlag für eine RL des Rates zur Änderung der RL (EU) 2016/1164 bezüglich hybrider Gestaltungen mit Drittländern v 2.12.2016.
Siehe hierzu Kahlenberg/Oppel IStR 2017, 205.
BStBl I 2014, 1258, Tz 2.1.1; Haase/Gaffron Art 7 OECD-MA Rn 92.
