130
Nach der Neuregelung in § 2b UStG n. F. kommt es auf das Vorliegen eines BgA nicht mehr an (s. dazu sogleich). Die Anknüpfung an einen BgA war unionsrechtlich problematisch, weil das Unionsrecht das Tatbestandsmerkmal „BgA“ nicht kennt. Nach dem Unionsrecht sind jPdöR vielmehr grundsätzlich unter denselben Voraussetzungen Steuerpflichtige wie andere Rechtssubjekte, nämlich insoweit, wie sie eine „wirtschaftliche Tätigkeit“ ausüben (Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL [s. dazu bereits Rn. 98]). Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL sieht eine Ausnahme nur für Tätigkeiten vor, die einer jPdöR „im Rahmen der öffentlichen Gewalt“ obliegen; eine Rückausnahme gilt danach, sofern die Nichtsteuerbarkeit „ zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde“.
131
Der BFH hat bereits § 2 Abs. 3 UStG a. F. richtlinienkonform ausgelegt, um einen Verstoß gegen das Unionsrecht zu vermeiden. So soll das Vorliegen einer bloßen „Vermögensverwaltung“ – anders als von der h. M. im Körperschaftsteuerrecht vertreten – nicht zu einer Ausnahme von der Umsatzsteuerbarkeit führen.[42] Auch soll es für die Frage, ob sich eine wirtschaftliche Tätigkeit einer jPdöR aus ihrer Gesamttätigkeit „heraushebt“ (§ 4 Abs. 1 S. 1 KStG) nicht auf starre Umsatzgrenzen, sondern u. a. darauf ankommen, ob die jPdöR mit der Tätigkeit zu anderen Unternehmen unmittelbar in Wettbewerb tritt.[43]
b) § 2b UStG n. F.
132
Durch das StÄndG 2015 wurde § 2 Abs. 3 UStG a. F. aufgehoben und ein neuer § 2b UStG in das Gesetz eingefügt. Mit der Neuregelung greift der Gesetzgeber die vorgenannte Entwicklung in der Rechtsprechung auf und passt das Umsatzsteuerrecht den unionsrechtlichen Vorgaben in der Systematik und in den Begrifflichkeiten an.
133
§ 2 Abs. 3 UStG a. F., der die Unternehmereigenschaft an das Vorliegen eines BgA knüpfte, wird aufgehoben. Zukünftig sind jPdöR grundsätzlich unter den allgemeinen Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 UStG Unternehmer, also dann, wenn Selbstständigkeit, Nachhaltigkeit und Einnahmenerzielungsabsicht zu bejahen sind. § 2b Abs. 1 S. 1 UStG n. F. regelt eine Ausnahme davon. JPdöR gelten danach grundsätzlich nicht als Unternehmer, soweit sie Tätigkeiten ausüben, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, auch wenn sie im Zusammenhang damit Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erheben. Nach der Rückausnahme in § 2b Abs. 1 S. 2 UStG n. F. gilt dies nicht, sofern eine Behandlung als Nichtunternehmer zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.
134
§ 2b Abs. 2, 3 UStG n. F. enthält eine nicht abschließende Nennung von Fällen, in denen eine Wettbewerbsverzerrung im vorgenannten Sinne nicht vorliegen soll. Größere Wettbewerbsverzerrungen sollen danach insbesondere stets ausscheiden, wenn der von einer jPdöR im Kalenderjahr aus gleichartigen Tätigkeiten erzielte Umsatz voraussichtlich € 17 500 jeweils nicht übersteigen wird (§ 2b Abs. 2 Nr 1 UStG n. F.). Ob diese starre Betragsgrenze dem Unionsrecht entspricht, ist wiederum zweifelhaft.[44]
2. Insolvenzverwalter, Testamentsvollstrecker
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Hinsichtlich der Besteuerung im Falle der Insolvenzverwaltung ist zu differenzieren: Ein (auch vorläufiger) Insolvenzverwalter ist hinsichtlich seiner eigenen Tätigkeit selbstständig; der Insolvenzverwalter ist insoweit Unternehmer.[45] Soweit der Insolvenzverwalter ein Unternehmen des Insolvenzschuldners in dessen Namen und für dessen Rechnung führt, ist Unternehmer zudem (weiterhin) der Insolvenzschuldner. Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens hat auf die Unternehmereigenschaft des Insolvenzschuldners also keinen Einfluss.[46] Dieselben Grundsätze gelten in anderen Fällen der Vermögensverwaltung, etwa wenn ein zum Nachlass gehörendes Unternehmen von einem Testamentsvollstrecker für die Erben fortgeführt wird.[47]
3. Erben
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Wenn ein Unternehmer stirbt, ist die Unternehmereigenschaft des Erben unproblematisch zu bejahen, wenn dieser das Unternehmen fortführt, also in eigener Person die Voraussetzungen erfüllt, an die das Umsatzsteuerrecht die Unternehmereigenschaft knüpft. Dasselbe gilt bei Unternehmensfortführung durch eine Erbengemeinschaft (Gesamthandsgemeinschaft). Entschließen der oder die Erben sich dagegen, ein vom Erblasser geführtes Unternehmen nach dessen Tod einzustellen, ist die Situation komplizierter. Rechtsprechung und Finanzverwaltung betonen einerseits, dass die Unternehmereigenschaft nicht im Erbgang übergehe. Der oder die Erben könnten nur durch eigene Tätigkeit (ggf. auch ausgeübt durch einen Testamentsvollstrecker, s. bereits Rn. 135) selbst Unternehmer werden.[48] Andererseits folge aus § 1922 BGB und § 45 AO, dass der Gesamtrechtsnachfolger in die umsatzsteuerrechtlich noch nicht abgewickelten unternehmerischen Rechtsverhältnisse seines Rechtsvorgängers eintrete. Insbesondere die vom Erblasser vorgenommene Zuordnung von Gegenständen zum Unternehmensvermögen wirke beim Erben als Gesamtrechtsnachfolger nach.
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Beispiel:
Eine selbstständige Rechtsanwältin wird von ihrer Tochter beerbt. Letztere ist Angestellte bei einer Versicherung und hat nicht Jura studiert. Sie stellt daher die Kanzleitätigkeit sofort ein und veräußert die dem Unternehmen der Mutter zugeordneten Gegenstände, u. a. einen ausschließlich für Kanzleizwecke genutzten PKW. Nach Finanzverwaltung und Rechtsprechung ist die Erbin nicht insgesamt Unternehmer(in) geworden. Sie habe die Unternehmereigenschaft weder im Erbwege erworben, noch sei sie selbst nachhaltig tätig geworden. Sie müsse sich aber nach §§ 1922 BGB, 45 AO die Zuordnung des PKW zum Unternehmensvermögen, die die Mutter vorgenommen habe, entgegenhalten lassen. Insoweit sei ein umsatzsteuerrechtlich noch nicht abgewickeltes unternehmerisches Rechtsverhältnis auf die Erbin übergegangen, und insoweit habe diese beim Verkauf des PKW als Unternehmer(in) gehandelt.[49] Die Lieferung unterliege damit der USt. In ähnlicher Weise wirkt die Unternehmereigenschaft des Erblassers beim Erben nach, wenn ein Unternehmer, der seine Umsätze nach vereinnahmten Entgelten besteuert (Ist-Besteuerung nach § 20 UStG) stirbt und Kunden des Erblassers erst nach dessen Tode Rechnungen (an den Erben) bezahlen.[50] In der Lit. wird zu Recht betont, dass diese Sichtweise faktisch einer Vererblichkeit der Unternehmereigenschaft ähnele.[51]
4. Forderungskauf/Factoring
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Das Factoring ist ein wichtiges Finanzierungsinstrument für Unternehmen. Dabei überträgt der Gläubiger einer (auch zukünftigen) Forderung (der „Anschlusskunde“) diese durch Abtretung (§ 398 BGB) auf den „Factor“, meistens eine Bank. Der Factor zieht die Forderung dann im eigenen Namen ein. Das Factoring ist ein Finanzierungsinstrument, weil der Factor dem Anschlusskunden im Voraus den Nennwert der abgetretenen Forderung oder einen Teil davon abzüglich einer Vergütung für seine Leistungen und Risiken auszahlt. Der Anschlusskunde wird dadurch von der Einziehung der Forderung entlastet; er kann zudem früher über den Forderungsbetrag verfügen.[52]
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Die Einordnung des Factorings im Umsatzsteuerrecht war früher teilweise unklar, weil dabei Elemente des Forderungskaufes mit Elementen der Geschäftsbesorgung
