ist dagegen Unternehmer i. S. d. Umsatzsteuerrechts. Von einer geschäftsleitenden Holding ist die Rede, wenn eine Holding – über die Ausübung von Gesellschafterrechten hinaus – in die Geschäftsleitung ihrer Tochtergesellschaften eingreift, indem sie an diese insb. administrative und betriebswirtschaftliche Beratungsleistungen gegen Entgelt erbringt. Für die Praxis bedeutet dies, dass Holdings durch den Abschluss und die Durchführung entsprechender Verträge mit ihren Beteiligungsgesellschaften (also auf relativ einfachem Wege) Unternehmer werden können. Der BFH sieht darin ausdrücklich keinen Rechtsmissbrauch.[62] Der EuGH hat 2015 in der Entscheidung Larentia + Minerva/Marenave entschieden, dass einer geschäftsleitenden Holding der volle Vorsteuerabzug aus den Kosten im Zusammenhang mit dem Erwerb ihrer Beteiligungen zustehe (die Entscheidung hat darüber hinaus wichtige Impulse für die Organschaft gegeben, s. dazu Rn 169 ff).[63]
b) Geschäftsführer
148
Geschäftsführer einer Gesellschaft (sowohl Fremd- als auch Gesellschafter-Geschäftsführer) können sowohl selbstständig als auch unselbstständig handeln. Es gelten die allgemeinen – oben behandelten (Rn 110 f) – Abgrenzungskriterien.
| • | Bei einer natürlichen Person als Geschäftsführer einer GmbH (oder Vorstandsmitglied einer AG) war dagegen nach früherer Rechtsprechung aus der Organstellung des GmbH-Geschäftsführers zwingend dessen fehlende Selbstständigkeit im umsatzsteuerrechtlichen Sinne abzuleiten. Diese Rechtsprechung ist heute überholt.[64] |
Beispiel: [65]
Der Aktionär einer AG (Gesellschafter einer GmbH) ist für seine Gesellschaft als Vorstandsmitglied (Geschäftsführer) tätig. Zwischen den Parteien besteht ein Arbeitsvertrag, der u. a. eine Vergütung, einen Urlaubsanspruch, feste Arbeitszeiten, Lohnfortzahlung im Krankheitsfall und Weisungsgebundenheit regelt.
Lösung: Sowohl nach ertragsteuerrechtlichen Kriterien als auch für Zwecke der Umsatzsteuer ist der Geschäftsführer nicht selbstständig tätig.
| • | Führt eine natürliche Person als Gesellschafter einer Personengesellschaft zugleich deren Geschäfte, handelt sie zumeist selbstständig. Im Einzelfall kann aber selbst der geschäftsführende Komplementär einer KG nichtselbstständig tätig sein, wenn er weitgehenden Weisungsrechten unterliegt.[66] Die Eigenschaft als Mitunternehmer i. S. d. Einkommensteuerrechts § 15 Abs. 1 S. 1 Nr 2 EStG bedeutet nicht zwingend eine Selbstständigkeit i. S. d. Umsatzsteuerrechts.[67] |
| • | Eine Kapitalgesellschaft, die als Gesellschafterin einer Personengesellschaft aufgrund eines Geschäftsbesorgungsvertrages die Geschäfte der Gesellschaft führt, handelt regelmäßig selbstständig. Das Weisungsrecht der Gesellschafterversammlung der Personengesellschaft gegenüber der Kapitalgesellschaft als Geschäftsführerin führt nicht zur Unselbstständigkeit. Ausnahmsweise ist die Kapitalgesellschaft nach § 2 Abs. 2 UStG unselbstständig tätig, nämlich dann, wenn sie in das Unternehmen eines Organträgers eingegliedert ist (Organschaft).[68] |
Beispiel: [69]
Die Komplementär-GmbH einer GmbH & Co. KG erbringt Geschäftsführungsleistungen an die KG und erhält dafür eine Vergütung. Der einzige Kommanditist der KG ist gleichzeitig Geschäftsführer der Komplementär-GmbH.
Lösung: Die Komplementär-GmbH ist bei Erbringung der Geschäftsführungsleistungen selbstständig tätig. Diese werden, weil ein Sonderentgelt vereinbart ist (s. dazu sogleich), im Rahmen eines umsatzsteuerbaren Leistungsaustausches erbracht. Die Geschäftsführungsleistungen sind damit steuerbar.
149
Ist die Selbstständigkeit nach den vorgenannten Grundsätzen zu bejahen, führt dies nicht zwingend zur Steuerbarkeit der Geschäftsführungsleistung. Hinzukommen muss ein Handeln „gegen Entgelt“, also ein Leistungsaustausch aufgrund eines von der Gesellschafterstellung zu unterscheidenden schuldrechtlichen Austauschverhältnisses. Es ist wie folgt zu unterscheiden:[70]
| • | Leistungen des Gesellschafters an die Gesellschaft (auch Geschäftsführungsleistungen), die ausschließlich durch die Beteiligung am Gewinn der Gesellschaft abgegolten werden, sind keine entgeltlichen Leistungen im Sinne der Mehrwertsteuer (sondern nicht steuerbare Gesellschafterbeiträge). Der Gesellschafter-Geschäftsführer wird insoweit nicht als Unternehmer tätig. |
| • | Leistungen, die ein Unternehmer gegen Sonderentgelt an seine Gesellschaft ausführt, sind dagegen auf einen Leistungsaustausch gerichtet und können damit der USt unterliegen. |
Beispiel: [71]
Der Gesellschafter einer OHG erhält neben einem nach seinem Kapitalanteil bemessenen Gewinnanteil für die Führung der Geschäfte und die Vertretung der OHG eine zu Lasten des Geschäftsergebnisses verbuchte Vorwegvergütung von jährlich € 120 000 als Festbetrag. Die Vorwegvergütung ist Sonderentgelt; der Gesellschafter führt seine Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen im Rahmen eines Leistungsaustauschs aus.
150
Die Unterscheidung zwischen Leistungen, die gegen Sonderentgelt erbracht werden (steuerbare Leistungen), und Leistungen, die allein durch die Gewinnbeteiligung des Gesellschafters abgegolten sind (nicht steuerbare Gesellschafterbeiträge), ist auch für die Beurteilung anderer Leistungsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter entscheidend.[72]
§ 3 Unternehmer und Unternehmen › B. Unternehmen
B. Unternehmen
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Das Unternehmen umfasst nach § 2 Abs. 1 S. 2 UStG die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Es gilt also „ein Unternehmer – ein Unternehmen“: Jeder Unternehmer hat nur ein Unternehmen, zu dem sämtliche unternehmerischen Aktivitäten gehören, die er entfaltet. Das Umsatzsteuerrecht weicht hier vom Ertragsteuerrecht ab, nach dem ein Steuerpflichtiger mehrere Betriebe haben kann, die zu derselben oder zu verschiedenen Einkunftsarten gehören können. Eine solche betriebsbezogene Betrachtung ist bei der Umsatzsteuer nur ausnahmsweise vorgesehen (s. die Fälle der Ist-Besteuerung gem. § 20 Abs. 1 S. 1 Nr 2 und 3 UStG).[73]
152
Daraus, dass ein Unternehmer stets nur ein Unternehmen hat, folgt, dass „Innenumsätze“ zwischen verschiedenen Betrieben desselben Unternehmens grundsätzlich nicht steuerbar sind, und zwar auch dann nicht, wenn sie zwischen separat geführten Betrieben desselben Unternehmers stattfinden und in der Kostenrechnung der beteiligten Betriebe wie „normale Drittgeschäfte“ behandelt werden (s. dazu noch Rn 181 f).
153
