того, в российском законе указано, что прибыль КИК освобождается от налогообложения, если эффективная ставка налогообложения доходов (прибыли) для этой иностранной организации составляет не менее 75 % средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций при условии, что постоянным местонахождением КИК является государство (территория), с которым у Российской Федерации имеется международный договор по вопросам налогообложения и которое не включено в перечень государств (территорий), не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с Российской Федерации (так называемый черный список ФНС России[308]).
Стоит отметить, однако, что указанный «черный» список, в отличие от большинства зарубежных стран, в России формируется не в зависимости от ставки налогообложения в соответствующих странах, а в зависимости от того, насколько соответствующая страна (территория) обеспечивает эффективный обмен информацией с налоговыми органами РФ.
Порядок формирования такого «черного» списка ФНС России на данном этапе является не вполне прозрачным.
Проект списка (перечня), который разрабатывался ФНС России, был утвержден в 2016 г.[309] Интересно, что в первоначальной версии в указанный перечень было включено 119 государств и 18 территорий, в том числе такие государства, как Швейцария, Великобритания, Австрия, Бразилия, Мальта[310], т. е. те, с которыми у Российской Федерации есть подписанные СИДН, содержащие положения об обмене налоговой информацией. Таким образом, в отношениях с указанными государствами у России существовали материально-правовые основания для полноценного обмена информацией для целей налогообложения, но они тем не менее были включены в «черный» список. Объяснение такого порядка формирования перечня в последующем было дано в письме ФНС России, где указывается, что государства и территории подлежат включению в перечень также в том случае, если, несмотря на наличие заключенных с таковыми СИДН, «у ФНС России имеется негативная практика по применению статьи «Обмен информацией»» с ними[311].
В дальнейшем в перечень ФНС (в версии, принятой ФНС России в марте 2016 г.) включено 111 государств и 22 территории. Швейцария, Великобритания, Австрия, Мальта из него были исключены. Бразилия, с которой у России также есть подписанное соглашение, предусматривающее обмен информацией, тем не менее в перечне оставлена[312].
Таким образом, с одной стороны, можно заключить, что Перечень, принятый в марте 2016 г., является более «мягкой» версией, учитывающей интересы налогоплательщика. С другой стороны, поскольку в приказе ФНС России об утверждении данного Перечня сказано о том, что последний подлежит изменению на ежегодной основе, а также, что ФНС России сохраняет подход, согласно которому в Перечень могут быть включены также те государства, в отношении которых «у ФНС России имеется негативная практика по
См. подп. 3 п. 1 ст. 25.13-1 НК РФ.
Приказ ФНС России от 4 марта 2016 г. № ММВ-7017/117@ «Об утверждении Перечня государств (территорий), не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией» (зарегистрирован в Минюсте России 22 марта 2016 г. № 41486) (электронный ресурс) // СПС «КонсультантПлюс».
Проект приказа ФНС России «Об утверждении Перечня государств и территорий, не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией» (электронный ресурс) // СПС «КонсультантПлюс».
Письмо ФНС России от 14 октября 2015 г. № ОА-3-17/3833@; Письмо Минфина России от 7 октября 2015 г. № 03-08-05/57368 (электронный ресурс) // СПС «КонсультантПлюс».
Стоит оговориться, что Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Федеративной Республики Бразилия об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 22 ноября 2004 г. «не вступила в силу и не применяется» (см.: Письмо Минфина России от 12 февраля 2014 г. № 03-08-06/5641 (электронный ресурс) // СПС «КонсультантПлюс»). В отношении проекта перечня, который был принят 4 марта 2016 г., ФНС России на официальном сайте www.nalog.ru разъяснила, что «в перечень включены государства и территории, с которыми у Российской Федерации в настоящее время отсутствуют международные договоры об избежании двойного налогообложения, а также страны, с которыми указанные договоры заключены, но пока не вступили в силу». По всей видимости, Бразилию можно отнести ко второй группе стран, с которыми «договоры заключены, но пока не вступили в силу (выделено мной. –
