Anzahlung ist erfolgsneutral als Verbindlichkeit („erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen“) zu passivieren.
| Dezember 01: diverse Aufwendungen | an | diverse Bestände | ||
| (Material, Löhne, …) | 75 000 € | (Rohstoffe, Bank, …) | 75 000 € | |
| Fertigerzeugnisse | 75 000 € | an | Bestandserhöhungen | |
| (Ertragskonto) | 75 000 € |
Der Herstellungsvorgang verändert den Gewinn des Jahres 01 nicht. Der gewinnmindernden Verrechnung der im Zusammenhang mit der Herstellung der Fahrzeuge anfallenden Personal- und Materialaufwendungen steht in gleicher Höhe die ertragswirksame Erhöhung des Bestands an Fertigerzeugnissen gegenüber.
| 15.1.02: Forderungen | 70 000 € | |||
| Anzahlungen | 30 000 € | an | Umsatzerlöse | 100 000 € |
| Bestandsminderungen | ||||
| (Aufwandskonto) | 75 000 € | an | Fertigerzeugnisse | 75 000 € |
Im Zeitpunkt der Auslieferung der Fahrzeuge gilt der Gewinn als realisiert. Die Differenz zwischen den Herstellungskosten der Fahrzeuge (Aufwandskonto Bestandsminderungen, 75 000 €) und den Umsatzerlösen (Ertragskonto, 100 000 €) erhöht den Gewinn in dem Zeitpunkt, in dem die Fahrzeuge ausgeliefert werden, um 25 000 €. Abgestellt wird auf den Zeitpunkt, in dem die Preisgefahr übergeht. Nicht entscheidend ist, dass der Käufer, die M-GmbH, erst in dem Zeitpunkt Eigentümer der Fahrzeuge wird, in dem er den Rechnungspreis vollständig bezahlt hat.
| 5.2.02: Bank | 70 000 € | an | Forderungen | 70 000 € |
Die Bezahlung der Restschuld beeinflusst als Aktivtausch den Gewinn der W-AG nicht. Da der Gewinn aus dem Verkaufsgeschäft bereits im Zeitpunkt der Auslieferung erfasst wurde, wirkt sich der mit der vollständigen Bezahlung des Rechnungspreises verbundene Übergang des Eigentums an den Fahrzeugen auf den Gewinn des Verkäufers nicht aus.
15.1.04:
Das Auslaufen der Garantiefrist ist kein buchführungspflichtiger Vorgang.
103
Hinsichtlich der im geltenden Bilanzrecht vorgenommenen Interpretation des Realisationsprinzips lassen sich folgende Aussagen treffen:
| – | Für den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses als Gewinnrealisationszeitpunkt spricht zunächst, dass mit dem Abschluss eines Kaufvertrags häufig der schwierigste Teil des unternehmerischen Leistungsprozesses erbracht ist. Zusätzlich kann angeführt werden, dass mit dem Abschluss eines Kaufvertrags ein nachprüfbarer, dh objektivierter, Tatbestand vorliegt, der darüber hinaus einen Rechtsanspruch des Unternehmens begründet. Zu bedenken ist allerdings, dass im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses häufig die Höhe des aus dem Geschäft entstehenden Gewinns noch nicht mit hinreichender Genauigkeit angegeben werden kann. Insbesondere können die Risiken in den Bereichen Beschaffung, Produktion und Auslieferung noch nicht in intersubjektiv nachprüfbarer Weise konkretisiert werden. Da die Höhe des mit der zu erbringenden Lieferung verbundenen Aufwands (Anschaffungs- bzw Herstellungskosten) noch mit Unsicherheit behaftet ist, scheidet der Zeitpunkt des Vertragsabschlusses aus Objektivierungsüberlegungen und wegen des Vorsichtsgedankens als Realisationszeitpunkt aus. |
| – | Leistet der Erwerber im Zeitraum zwischen Abschluss des Kaufvertrags und der Auslieferung eine Anzahlung, kommt es zu keiner (anteiligen) Gewinnrealisation. Der Ertrag kann noch nicht als bestätigt angesehen werden. Kommt es aus irgendeinem Grund nicht zur Auslieferung des Produkts, hat der Verkäufer die erhaltene Anzahlung an seinen Vertragspartner zurückzuzahlen. Im Rahmen des externen Rechnungswesens ist auf Erträge (hier Umsatzerlöse) und nicht auf Einzahlungen (hier erhaltene Anzahlungen) abzustellen. |
| – | Der Zeitpunkt des Erwerbs oder der Fertigstellung des zu veräußernden Produkts wird deshalb als Zeitpunkt der Gewinnrealisation abgelehnt, weil unsicher ist, ob sich das auf Lager befindliche Erzeugnis absetzen lässt. Eine Gewinnrealisation tritt auch dann mit der Fertigstellung des Produkts noch nicht ein, wenn für das hergestellte und versandbereite Erzeugnis bereits ein Kaufvertrag vorliegt, da der Kunde solange die Einrede des nicht erfüllten Vertrags geltend machen kann, bis das Wirtschaftsgut ausgeliefert wird (§ 320 BGB). |
| – | In der Praxis wird der Realisationszeitpunkt häufig mit dem Zeitpunkt der Rechnungserstellung gleichgesetzt. Hierbei handelt es sich um eine sehr pragmatische Vorgehensweise. Die Ausfertigung einer Rechnung kann nur als Indiz für den zivilrechtlichen Gefahrenübergang gewertet werden. Entscheidend ist, ob die Möglichkeit zur Abrechnung der Lieferung besteht, dh ob der Bilanzierende die von ihm geschuldete Leistung erbracht hat und ob das Wirtschaftsgut den Verfügungsbereich des liefernden Unternehmers verlassen hat. Erst bei Vorliegen dieser Voraussetzungen entfallen die mit dem Entstehen einer Forderung aus Lieferungen und Leistungen verbundenen Risiken. Würde allein auf die Ausfertigung einer Rechnung abgestellt, könnte der Zeitpunkt der Gewinnrealisierung durch das bilanzierende Unternehmen beliebig beeinflusst werden. Dies wäre mit dem Objektivierungsgedanken nicht vereinbar. |
| – |
Für den Zeitpunkt, zu dem der Rechnungspreis bezahlt wird, als Realisationszeitpunkt spricht, dass dieser Zeitpunkt eine eindeutige, intersubjektiv leicht nachprüfbare Erfolgsermittlung ermöglicht und dass das Unternehmen seine Verpflichtungen fast vollständig erfüllt hat. Offen sind lediglich die eventuell noch anfallenden Garantieleistungen. Dennoch wird der Zahlungszeitpunkt abgelehnt: (1) Die Lieferung des Wirtschaftsguts und die Einräumung einer Zahlungsfrist gelten aufgrund des Grundsatzes der Einzelerfassung und Einzelbewertung als zwei voneinander zu trennende Leistungen. Die – zusätzliche – Kreditgewährung ändert nichts daran, dass mit dem Übergang der Preisgefahr der Verkäufer seine vertragliche Hauptverpflichtung aus dem Kaufvertrag erfüllt hat und er damit einen Anspruch auf die Gegenleistung des Vertragspartners dem Grunde nach erworben hat; lediglich die Fälligkeit ist noch nicht gegeben. (2) Das Handelsgesetzbuch definiert den Gewinn nicht als Mehrung des Zahlungsmittelbestands, sondern als Differenz zwischen Ertrag und Aufwand, also als Saldo periodisierter Zahlungen. (3) Bei einer Anknüpfung an den Zeitpunkt, zu dem der Rechnungspreis beim Unternehmen eingeht, würde der Zeitpunkt der Gewinnrealisation von der Form der Zahlungsbedingungen sowie den Zufälligkeiten
|
