в налоговой сфере, столь же специфичны.
Следует, правда, отметить несовпадение этих двух субъектных составов, ведь преступные нарушения налогового законодательства совершаются как самими налогоплательщиками, так и другими лицами, в той или иной степени имеющими отношение к налогообложению. Последнее обстоятельство однозначно указывает на то, что субъект анализируемых нами преступлений специальный. Это означает, что для определения круга лиц, способных нести уголовную ответственность за налоговые преступления, недостаточно установить наличие у них таких обязательных общих качеств, как предусмотренный законом возраст и вменяемость. Помимо этого, такие лица должны еще быть связаны с налогообложением, т. е. обладать специальными признаками.
Большинство авторов определяет субъект преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, как физическое лицо (гражданин России, иностранец, лицо без гражданства), достигшее 16- летнего возраста и обязанное в соответствии с законодательством представлять налоговую декларацию.[111]
В интересующем нас составе в значительной степени совпадают субъект налогообложения и субъект преступления. Исходя из того, что уголовно наказуемым является уклонение физического лица от уплаты налога или сбора, к числу возможных его субъектов следует отнести лиц, на которых лежат соответствующие обязанности.
Плательщиками подоходного налога являются физические лица: граждане Российской Федерации, граждане других государств и лица без гражданства. При этом на налоговые обязанности того или иного лица оказывает влияние не его гражданство, а статус имеющего (резидент) или не имеющего (нерезидент) постоянное местожительство в Российской Федерации. К первым относятся физические лица, прожившие на ее территории в общей сложности не менее 183 дней в календарном году, а ко вторым – все остальные (п. 3 раздела 1 Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 «Налог на доходы физических лиц» части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 29 ноября 2000 г. № БГ-3–08/415).
«В календарном году» означает, что понятие «резидент» характеризует проживание лица в Российской Федерации строго в пределах одного календарного года и не может быть распространено на более длительные периоды. Иными словами, резидентство в России устанавливается ежегодно.
Положение о 183 днях весьма уязвимо. Обойти его просто, особенно в условиях открытых границ внутри СНГ. Кроме того, правило календарного года допускает ситуацию, когда субъект проживает на территории России в общей сложности год, но не является резидентом, поскольку этот год не может быть распределен по календарным годам таким образом, что в каждом из них он проживает не более 183 дней.[112]
Резиденты обязаны уплачивать подоходный налог со всех своих доходов, а нерезиденты лишь с доходов, полученных из источников в России. Это главное различие дополняется
См.:
Законодательства других стран предусматривают более сложный тест физического присутствия для признания резидентства. По законодательству Чили, например, налоговое резидентство возникает, если лицо пребывает в стране шесть месяцев подряд в течение одного налогового года или шесть месяцев (подряд или поэтапно) в течение двух следующих один за другим налоговых лет. В США тест резидентства включает два условия. Во-первых, человек должен находиться на территории США не менее 31 дня в календарном году. Во-вторых, при этом учитывается его проживание в США в двух календарных годах, предшествовавших данному году. В первом предшествующем году учитывается одна треть прожитых в США дней, во втором – одна шестая (см.: Taxation of International Executives. Amsterdam, 1993. P. 35. Подробнее по проблеме установления резидентства см.:
