dies nicht vielmehr die Steuer, die sich bei gedachter Abgabe einer Erklärung und somit nach Abzug der Vorsteuer ergibt? Nach der hier vertretenen Auffassung[649] kann nur auf den Saldo zwischen dem Ergebnis der nicht erfolgten Anmeldung/Festsetzung und der bei ordnungsgemäßer Anmeldung/Festsetzung sich ergebenden Steuer abgestellt werden. Dabei ist, jedenfalls wenn keine besonderen Umstände vorliegen, davon auszugehen, dass die Steuer – wäre sie denn erklärt worden – unter Berücksichtigung aller Eingangsumsätze erklärt und dementsprechend unter Abzug der Vorsteuer festgesetzt worden wäre. Da der Täter überhaupt keine Angaben macht, kann ihm – zumindest unter Beachtung des In-Dubio-Pro-Reo-Grundsatzes – nicht unterstellt werden, die Steuer wäre, sofern er eine Steuererklärung abgegeben hätte, ohne Berücksichtigung der steuermindernden Tatsachen erklärt und festgesetzt worden. Nur wenn der Täter Angaben gemacht hat, die „Gründe“ der Steuerfestsetzung geworden sind, kann es auch „andere Gründe“ i.S.d. § 370 Abs. 4 S. 3 geben.[650] Folglich hinterzieht der Täter nur den Saldo aus abzuführender USt abzüglich der ihm zustehenden Vorsteuerbeträge des betroffenen Anmeldungszeitraums.[651]
247
Bei unterlassener Abgabe einer Einkommensteuererklärung, die bei richtigen Angaben zu keinem Steueranspruch des Fiskus geführt hätte, kommt es, soweit ersichtlich, weder in der Rspr. noch in der Praxis vor, dass eine Steuerhinterziehung angenommen würde, wenn sich keine Steuerschuld ergibt, selbst wenn dies darauf beruht, dass den verschwiegenen Einnahmen höhere, ebenfalls verschwiegene, Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten oder außergewöhnliche Belastungen gegenüber stehen, für die im Fall der Abgabe einer Erklärung das Kompensationsverbot greifen würde.
248
Wird dem Finanzamt in einer Steuererklärung nur ein Saldo, bspw. aus Betriebseinnahmen- und Betriebsausgaben mitgeteilt, kommt ebenfalls keine Anwendung des Kompensationsverbotes in Betracht, soweit der Steuerpflichtige den Saldo begründen kann.[652]
6. Steuerhinterziehung bei Waren, deren Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr verboten ist (§ 370 Abs. 5)
249
§ 370 Abs. 5 stellt klar, dass eine Steuerhinterziehung auch hinsichtlich solcher Waren begangen werden kann, deren Verbringung (Einfuhr, Ausfuhr oder Durchfuhr) verboten ist (s. zu den einzelnen Verbringungsverboten die Kommentierung zu § 372). Das entspricht dem Rechtsgedanken des § 40, wonach es für die Besteuerung unerheblich ist, ob ein Verhalten gegen ein gesetzliches Gebot oder Verbot oder gegen die guten Sitten verstößt.
250
Soweit nach Art. 83 Abs. 2 UZK (vor dem 1.5.2016: Art. 212 S. 2 ZK) für das Verbringen von Betäubungsmitteln und Falschgeld keine Ein- und Ausfuhrabgaben entstehen, kommt auch keine Steuerhinterziehung in Betracht. Die Regelung des Art. 83 Abs. 3 UZK (vormals Art. 212 S. 3 ZK), nach der die Zollschuld unter bestimmten Voraussetzungen als entstanden gilt, hat für die Strafbarkeit nach § 370 keine Bedeutung.
7. Hinterziehung von Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben, Umsatzsteuern und harmonisierten Verbrauchsteuern (§ 370 Abs. 6 und 7)
251
§ 370 Abs. 6 erweitert den Anwendungsbereich des § 370 Abs. 1–5 auf die Hinterziehung von Einfuhr- und Ausfuhrabgaben, Umsatzsteuern und harmonisierten Verbrauchsteuern. Nach § 370 Abs. 7 gelten § 370 Abs. 1–6 unabhängig von dem Recht des Tatortes auch für Taten, die außerhalb des Geltungsbereiches der AO begangen werden.
a) Einfuhr- und Ausfuhrabgaben, § 370 Abs. 6 S. 1
252
Gemäß § 3 Abs. 3 sind Steuern i.S.d. AO Ein- und Ausfuhrabgaben nach Art. 5 Nr. 20 und 21 UZK.[653] Ein- und Ausfuhrabgaben werden nunmehr in Art. 5 Nr. 20 und 21 UZK schlicht als die für die Ein- oder Ausfuhr zu entrichtenden Abgaben bestimmt.
253
Werden solche Ein- und Ausfuhrabgaben in Deutschland von Bundes- oder Landesbehörden verwaltet, ist die Hinterziehung bereits nach § 370 Abs. 1 strafbar, gleich ob sie bundesrechtlich oder europarechtlich geregelt sind (§ 1 Abs. 1). § 370 Abs. 6 S. 1 erweitert den Anwendungsbereich des § 370 Abs. 1 bis 3 darüber hinaus auf Ein- und Ausfuhrabgaben, die von einem anderen Mitgliedstaat der EU verwaltet werden oder die einem Mitgliedstaat der Europäischen Freihandelsassoziation oder einem mit diesem assoziierten Staat zustehen. Erfasst werden davon Zölle, Abgaben mit zollgleicher Wirkung, sonstige im Rahmen der gemeinsamen Agrarpolitik erhobene Einfuhr-/Ausfuhrabgaben und bei der Einfuhr bzw. Ausfuhr zu erhebende ausländische Verbrauchsteuern, bspw. für Alkohol oder Tabak, wobei letztere die Einfuhrumsatzsteuer[654] für die erstmalige Einfuhr in das Zollgebiet der EU umfassen.
254
Da die Verkürzung von Einfuhrabgaben meist durch Unterlassen der Abgabe von Erklärungen erfolgt, muss für eine Bestrafung geklärt werden, wer Erklärungspflichtiger i.S.d. § 370 Abs. 1 Nr. 2 ist (s. dazu Rn. 105 ff.). Zur Strafbarkeit von Hintermännern hat der BGH entschieden, dass die für das Merkmal des Verbringers gem. Art. 38 ZK und 40 ZK und für die Gestellungspflicht nach Art. 40 ZK entscheidende Herrschaft über die Ware bei der Einfuhr nicht nur der Fahrer und seine Begleiter im Fahrzeug haben, sofern letztere Verantwortung für die Verbringung der Waren übernommen haben, sondern „kraft ihrer Weisungsbefugnis auch diejenigen Organisatoren des Transports, die beherrschenden Einfluss auf den Fahrzeugführer haben, indem sie die Entscheidung zur Durchführung des Transports treffen und die Einzelheiten der Fahrt (z.B. Fahrtroute, Ort und Zeit der Einfuhr) bestimmen“.[655]
b) Umsatzsteuern und harmonisierte Verbrauchsteuern von EU-Mitgliedstaaten, § 370 Abs. 6 S. 2
255
§ 370 Abs. 6 S. 2 regelt die Anwendbarkeit des § 370 Abs. 1–5 für Taten, die sich auf Umsatzsteuern oder auf die in Art. 1 der Richtlinie 2008/118/EG des Rates vom 16.12.2008 genannten harmonisierten Verbrauchsteuern beziehen, die von einem anderen Mitgliedstaat der EU verwaltet werden.
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