2. Gewinnbegriff der Steuerbilanz
18
Beim Betriebsvermögensvergleich nach § 5 EStG gilt als steuerpflichtiger Gewinn die Vermehrung des Betriebsvermögens (des bilanziellen Eigenkapitals, des Reinvermögens), soweit sie auf betriebliche Vorgänge zurückzuführen ist und soweit keine Steuerbefreiung gilt oder die Abziehbarkeit von Ausgaben versagt wird (§ 4 Abs. 1 S. 1 iVm § 5 EStG). Das Betriebsvermögen ergibt sich als Saldo zwischen den auf der Aktivseite der Steuerbilanz angesetzten (aktiven) Wirtschaftsgütern und den passivierten (negativen) Wirtschaftsgütern:
| Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres | |
| – | Betriebsvermögen zu Beginn des Wirtschaftsjahres |
| (= Betriebsvermögen am Schluss des vorangehenden Wirtschaftsjahres) | |
| = | Veränderung des Eigenkapitals |
| + | Entnahmen bzw offene Gewinnausschüttungen, verdeckte Gewinnausschüttungen, |
| Kapitalrückzahlungen | |
| – | Einlagen bzw Kapitalerhöhungen, sonstige Gesellschaftereinlagen, verdeckte Einlagen |
| = | Gewinn des Wirtschaftsjahres (§ 4 Abs. 1 EStG) |
| – | steuerfreie Betriebseinnahmen |
| + | nichtabziehbare Betriebsausgaben |
| ± | Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Abs. 1–4 EStG |
| = | steuerpflichtiger Gewinn |
Im ersten Block wird die Veränderung des bilanziellen Reinvermögens ermittelt. Das Abstellen auf das Eigenkapital und nicht auf das Bruttovermögen folgt aus dem Nettoprinzip, das eines der wichtigsten Prinzipien für die Ertragsteuern ist. Die Korrektur durch Entnahmen und Einlagen (Einzelunternehmen, Personengesellschaften) bzw durch Gewinnausschüttungen und die Veränderungen des Nennkapitals sowie die Veränderungen der Kapitalrücklagen (Kapitalgesellschaften) im zweiten Block dient dazu, den privaten bzw gesellschaftsrechtlichen Bereich von den betrieblich veranlassten Geschäftsvorfällen zu trennen. Damit wird ein weiteres Kennzeichen des Fiskalzwecks bei den Ertragsteuern umgesetzt: der Grundsatz der Trennung von Einkommenserzielung und Einkommensverwendung. Besteuert wird das im abgelaufenen Jahr erzielte Einkommen. Die Art der Verwendung des am Markt erwirtschafteten Einkommens darf die ertragsteuerliche Bemessungsgrundlage nicht beeinflussen. Die Höhe der Ertragsteuern soll unabhängig davon sein, ob das erzielte Einkommen konsumiert, investiert oder gespart wird.
Im dritten Block wird berücksichtigt, in welchem Umfang die der betrieblichen Sphäre zuzurechnenden Vermögensmehrungen und Vermögensminderungen Einfluss auf den steuerpflichtigen Teil des Gewinns haben, m.a.W. ob für die Betriebseinnahmen eine Steuerbefreiung gilt bzw welche Betriebsausgaben von der ertragsteuerlichen Bemessungsgrundlage nichtabziehbar sind. Der Investitionsabzugsbetrag ist dadurch gekennzeichnet, dass bereits vor dem Erwerb eines Wirtschaftsguts ein außerbilanzieller Abzug in Höhe von 40% der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorgenommen wird, der den zu versteuernden Gewinn mindert. Bei Zugang des Wirtschaftsguts werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um 40% gewinnmindernd herabgesetzt und der Investitionsabzugsbetrag außerbilanziell gewinnerhöhend hinzugerechnet. Durch den Investitionsabzugsbetrag werden die Abschreibungen eines Wirtschaftsguts zum Teil bereits vor dessen Erwerb gewinnmindernd verrechnet (Steuerstundungseffekt durch Aufwandsvorverlagerung, § 7g Abs. 1–4 EStG).[1]
Beispiel:
Das Betriebsvermögen des Einzelunternehmers T beträgt zu Beginn des Wirtschaftsjahres 120 000 €. Am Ende des Wirtschaftsjahres weist er in seiner Steuerbilanz ein Eigenkapital von 180 000 € aus. Im Laufe des Wirtschaftsjahres legt er ein Fahrzeug im Wert von 12 000 € ein und entnimmt Waren mit einem Wert von 15 000 €. T erhält eine (steuerfreie) Investitionszulage in Höhe von 2000 €. Von den Betriebsausgaben des T gelten 5000 € als nichtabziehbar. Zusätzlich nimmt der Einzelunternehmer einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 30 000 € in Anspruch.
T hat Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 36 000 € zu versteuern:
| Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres | 180 000 € | |
| – | Betriebsvermögen zu Beginn des Wirtschaftsjahres | – 120 000 € |
| = | Veränderung des Betriebsvermögens im abgelaufenen Wirtschaftsjahr | 60 000 € |
| + | Wert der Entnahmen | 15 000 € |
| – | Wert der Einlagen | – 12 000 € |
| = | Gewinn des Wirtschaftsjahres (§ 4 Abs. 1 EStG) | 63 000 € |
| – | steuerfreie Betriebseinnahmen | – 2 000 € |
| + | nichtabziehbare Betriebsausgaben | 5 000 € |
| – | Investitionsabzugsbetrag | – 30 000 € |
| = | steuerpflichtiger Gewinn des Wirtschaftsjahres | 36 000 € |
19
Beim Betriebsvermögensvergleich nach § 5 EStG ist der Gewinn auf der Grundlage einer Buchführung zu ermitteln, die am Ende des Wirtschaftsjahres zu einer Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung zusammengefasst wird (doppelte Buchführung).
Die Gewinndefinition des § 4 Abs. 1 S. 1 EStG geht von der Bilanz aus. Da das Eigenkapitalkonto mit der Gewinn- und Verlustrechnung und dem Privatkonto zwei Unterkonten hat, lässt sich im System der doppelten Buchführung der Gewinn auch mit der Gewinn- und Verlustrechnung ermitteln:
| Gewinn- und Verlustrechnung Erträge – Aufwendungen = Gewinn als Saldo der GuV | Veränderungen des Eigenkapitals, die betrieblich veranlasst sind (= Gewinn) | ||
| Privatkonto Einlagen – Entnahmen = Saldo des Privatkontos | + | Veränderungen des Eigenkapitals, die privat veranlasst sind | |
| = | Veränderung des Eigenkapitals (insgesamt) |
Eingesetzt in die Berechnungsformel des § 4 Abs. 1 EStG ergibt sich
