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2a der Auswirkungen des Maßgeblichkeitsprinzips).
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(2) Besonderheiten bei bebauten Grundstücken: Grundsätzlich stellt jede Sache im Sinne des bürgerlichen Rechts bilanzrechtlich ein selbständiges Wirtschaftsgut dar. Diese Aussage wird bei bebauten Grundstücken durchbrochen:
| – | Bürgerlich-rechtlich bilden der Grund und Boden und das darauf errichtete Gebäude eine einheitliche Sache, während sie für die Steuerbilanz jeweils als eigenständige Wirtschaftsgüter gelten. |
| – | Bei Gebäudeteilen ist zu prüfen, ob diese selbständig sind und deshalb als eigenständiges Wirtschaftsgut gelten oder ob der Gebäudeteil in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude steht und nur zusammen mit diesem aktiviert werden kann. |
Abb. 14: Aufteilung eines bebauten Grundstücks in eigenständige Wirtschaftsgüter
| Grund und Boden nicht abnutzbares unbewegliches Wirtschaftsgut | Gebäudeabnutzbares unbewegliches Wirtschaftsgut | ||||
|---|---|---|---|---|---|
| Betriebsvorrichtung | Scheinbestandteil | Ladeneinbauten | sonstige Mietereinbauten (unmittelbarer Bezug zum Betrieb des Mieters, Mieter ist wirtschaftlicher Eigentümer) | sonstige selbständige Gebäudeteile (eigene betriebliche Zwecke, eigene Wohnzwecke, fremde betriebliche Zwecke, fremde Wohnzwecke) | |
| abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut | abnutzbares unbewegliches Wirtschaftsgut | ||||
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Die Aufteilung von Gebäuden ist sehr differenziert geregelt. Nach Ansicht der Finanzverwaltung gelten folgende Gebäudeteile als selbständige Wirtschaftsgüter, die steuerrechtlich nicht mit dem Gebäude zusammengefasst werden, sondern als selbständige Gebäudeteile getrennt vom Gebäude bilanziert werden:
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| – | Betriebsvorrichtungen sind Gebäudeteile, die nicht mit der Nutzung des Gebäudes selbst zusammenhängen, sondern Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die unmittelbar dem in dem Gebäude ausgeübten Betrieb dienen (§ 68 Abs. 2 S. 1 Nr 2 BewG, R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 1, R 7.1 Abs. 3 EStR). Typische Beispiele für Betriebsvorrichtungen sind Lastenaufzüge und Förderbänder. Lüftungs- und Kühlanlagen zählen dann zu den Betriebsvorrichtungen, wenn sie einen betriebsspezifischen Bezug aufweisen, dh wenn sie erforderlich sind, um einen störungsfreien Betriebsablauf zu gewährleisten. Betriebsvorrichtungen gelten bilanzrechtlich auch dann als bewegliche Wirtschaftsgüter, wenn sie mit dem Gebäude fest verbunden sind, wie Maschinen, die auf einem betonierten Fundament stehen. Zur Abgrenzung zwischen Betriebsvorrichtungen und dem Gebäude siehe ausführlich den nachfolgenden Unterabschnitt (3). |
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| – | Scheinbestandteile sind Wirtschaftsgüter, die nur zu einem vorübergehenden Zweck in ein Gebäude eingefügt werden (§ 95 BGB). Eine Einfügung zu einem vorübergehenden Zweck liegt vor, wenn die Nutzungsdauer der eingefügten Wirtschaftsgüter über die Dauer hinausgeht, für die sie eingebaut werden, die eingefügten Wirtschaftsgüter auch nach ihrem Ausbau noch einen beachtlichen Wiederverwendungswert haben und nach Art und Zweck des Einbaus davon ausgegangen werden kann, dass sie später wieder entfernt werden (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 2, R 7.1 Abs. 4 EStR).[6] Scheinbestandteile werden als materielle bewegliche Wirtschaftsgüter angesehen. |
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| – | Ladeneinbauten, Schaufensteranlagen, Gaststätteneinrichtungen, Schalterhallen von Kreditinstituten und ähnliche Einbauten, die einem schnellen modischen Wandel unterliegen, gelten als selbständige Gebäudeteile, sofern sie statisch für das Gebäude unwesentlich sind (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 3, R 7.1 Abs. 6 EStR). Sie werden als unbewegliche Wirtschaftsgüter eingeordnet. |
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| – | Sonstige Mietereinbauten sind Einbauten des Mieters, die nicht Betriebsvorrichtungen, Scheinbestandteile, Ladeneinbauten oder Schaufensteranlagen sind, sofern (a) sie den besonderen betrieblichen Zwecken des Mieters dienen und mit dem Gebäude nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen oder (b) wenn die Wirtschaftsgüter zwar einen einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude aufweisen, sie sich aber im wirtschaftlichen Eigentum des Mieters befinden (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 4, R 7.1 Abs. 6 EStR). Bei sonstigen Mietereinbauten handelt es sich um unbewegliche Wirtschaftsgüter.[7] Beispiele: Der Mieter entfernt Zwischenwände, um ein Großraumbüro zu schaffen. Der Mieter ersetzt eine Treppe durch eine Rolltreppe. Der Mieter baut das Dachgeschoss als Arbeitszimmer aus.[8] |
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| – | Sonstige selbständige Gebäudeteile sind Gebäudeteile, die einem anderen Zweck dienen als das übrige Gebäude. In diesem Zusammenhang wird danach unterschieden, ob der jeweilige Gebäudeteil für eigene betriebliche Zwecke, für eigene Wohnzwecke, für fremde betriebliche Zwecke oder für fremde Wohnzwecke genutzt wird. Die unterschiedlich genutzten Gebäudeteile stellen jeweils ein eigenes, unbewegliches Wirtschaftsgut dar (R 4.2 Abs. 3 S. 3 Nr 5, Abs. 4, R 7.1 Abs. 6 EStR). Beispiel: Der Einzelunternehmer E besitzt ein Grundstück mit einem Wohn- und Geschäftshaus. Im Erdgeschoss befindet sich sein eigener Betrieb. Den ersten Stock hat er an einen Meister aus seinem Unternehmen vermietet. Die zweite und dritte Etage sind an Personen vermietet, die nicht in seinem Betrieb angestellt sind. Im Dachgeschoss wohnt E selbst. Den Keller des Hauses hat er an die N-GmbH vermietet, die dort ihre Waren lagert. Zum eigenbetrieblich genutzten Gebäudeteil gehören das Erdgeschoss sowie der erste Stock, sofern für die Vermietung an den Arbeitnehmer betriebliche Gründe ausschlaggebend sind. Zu dem Gebäudeteil, der für fremde Wohnzwecke genutzt wird, zählen die zweite und dritte Etage. Der Keller wird zu fremden betrieblichen Zwecken genutzt. Das Dachgeschoss bildet einen selbständigen Gebäudeteil, der für eigene Wohnzwecke genutzt wird. |
| – | Ein Gebäudeteil ist unselbständig, wenn er der eigentlichen Nutzung des Gebäudes dient und sich sein Fehlen für die Nutzung des Gebäudes negativ bemerkbar machen würde. Beispielsweise stehen Fahrstuhl-, Heizungs-, sanitäre Anlagen, Be- und Entlüftungsanlagen (Regelfall) oder die Umzäunung und Garage eines Wohngebäudes in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude (H 4.2 Abs. 5 EStH). |
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(3) Abgrenzung zwischen Gebäude und Betriebsvorrichtung: Die Abgrenzung zwischen dem Gebäude und den Betriebsvorrichtungen ist nicht nur für die Ertragsteuern sehr wichtig, sondern auch für zahlreiche weitere Steuerarten bedeutsam.
