dass die verschiedenen Formen der Außenfinanzierung (Eigen- und Fremdfinanzierung, Kreditkauf und Leasing) unterschiedlich besteuert werden,
Allgemein gilt: Je mehr die betriebswirtschaftliche Würdigung eines Sachverhalts von der steuerrechtlichen Einordnung abweicht, desto mehr wirkt sich die Besteuerung auf Rechtsform-, Investitions- und Finanzierungsentscheidungen aus. Ein entscheidungsneutrales Steuersystem würde sich demgegenüber dadurch auszeichnen, dass die ohne Berücksichtigung der Besteuerung feststellbare Rangfolge zwischen verschiedenen Handlungsalternativen mit der Reihenfolge übereinstimmt, die sich ergibt, wenn die steuerlichen Effekte dieser Handlungsalternativen mit einbezogen werden (Entscheidungsneutralität in Form von Rangfolgeinvarianz).[12] Im geltenden Steuerrecht ist es nicht ausgeschlossen, dass sich eine Handlungsalternative nur deshalb als vorteilhaft erweist, weil sie steuerlich geringer belastet wird als eine andere (ohne Berücksichtigung von Steuern vorzuziehende) Handlungsalternative. Besonders deutlich wird die fehlende Entscheidungsneutralität des Steuerrechts bei „Steuersparmodellen“, die sich in allgemeiner Form dadurch kennzeichnen lassen, dass sich ein Steuerpflichtiger nur aufgrund von (tatsächlichen oder vermuteten) steuerlichen Vorteilen für eine bestimmte Art der Vermögensanlage entscheidet, für die er sich ohne Betrachtung der steuerlichen Effekte nicht entschieden hätte.
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D. Wertungsabhängigkeit
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Ein weiteres Merkmal des deutschen Steuersystems ist die Wertungsabhängigkeit. Dieses Kriterium unterteilt sich in Beurteilungsabhängigkeit und Optionsabhängigkeit.
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Die Beurteilungsabhängigkeit ergibt sich daraus, dass die Prüfung der Steuerbarkeit eines Vorgangs und der Befreiungsvorschriften, die Ermittlung der Bemessungsgrundlage sowie die Anwendung des Tarifs eine subjektive Komponente aufweisen. Die Einordnung eines wirtschaftlichen Sachverhalts in die steuerlichen Normen gelingt nicht immer in eindeutiger Weise. Die Höhe der Steuerbelastung bestimmt sich deshalb auch danach, wie der Steuerpflichtige, sein Berater, die Angehörigen der Finanzverwaltung und die Richter der Finanzgerichte den betrachteten wirtschaftlichen Sachverhalt beurteilen und wie sie das Steuerrecht interpretieren. Die beiden Hauptursachen für die Beurteilungsabhängigkeit bilden die Komplexität des Steuersystems sowie die Unbestimmtheit zahlreicher steuerlicher Vorschriften:
| – | Aufgrund der Komplexität des Steuersystems bereiten das Erkennen und die Anwendung sämtlicher Regelungen, die für die steuerliche Behandlung eines konkreten Sachverhalts bedeutsam sind, erhebliche Schwierigkeiten. Die Beurteilungsabhängigkeit ergibt sich daraus, dass von den Beteiligten die für den Sachverhalt relevanten Normen nicht vollständig zur Kenntnis genommen oder unterschiedlich ausgelegt werden. |
| – | Die Beurteilungsabhängigkeit wird dadurch verstärkt, dass die steuerlichen Vorschriften zahlreiche unbestimmte Rechtsbegriffe und unklare Formulierungen beinhalten (Unbestimmtheit der Rechtsnormen). Dies gilt insbesondere im Bilanzsteuerrecht und bei der Gewinnaufteilung zwischen verbundenen Unternehmen. Beispielsweise bereitet die Konkretisierung der Begriffe Teilwert, Herstellungskosten, verdeckte Gewinnausschüttung oder angemessener Verrechnungspreis für Leistungsbeziehungen zwischen zwei Konzernunternehmen erhebliche Probleme und führt zu zahlreichen Meinungsverschiedenheiten zwischen Steuerpflichtigen und Finanzbehörden. |
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Aufgrund der Optionsabhängigkeit des Steuerrechts kann der Steuerpflichtige die Höhe der Steuerschuld zum Teil selbst beeinflussen. Dabei ist zwischen Wahlrechten innerhalb des Rechnungswesens und Wahlrechten außerhalb des Rechnungswesens zu differenzieren:
| – | Wahlrechte innerhalb des Rechnungswesens (rechnungslegungspolitische Wahlrechte) sind Optionen, die sich auf die Bemessungsgrundlage auswirken. Sie finden sich insbesondere bei der steuerlichen Gewinnermittlung mithilfe der Steuerbilanz. Bedeutsame Beispiele für rechnungslegungspolitische Wahlrechte bilden die Wahl der Methode zur Berechnung der Abschreibungen von abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die Entscheidung über die Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen, erhöhten Absetzungen oder von Bewertungsabschlägen, die Inanspruchnahme von Bewertungsvereinfachungen, die Passivierung von steuerfreien Rücklagen oder die Verrechnung eines Investitionsabzugsbetrags. Von erheblicher praktischer Bedeutung ist das im Umwandlungssteuergesetz beim Wechsel der Rechtsform eines Unternehmens im Regelfall gewährte Wahlrecht, die bisherigen Buchwerte fortzuführen oder die stillen Reserven vollständig oder teilweise aufzulösen. |
| – | Wahlrechte außerhalb des Rechnungswesens (Rechtswahlmöglichkeiten) erlauben dem Steuerpflichtigen eine Entscheidung über die steuerliche Einordnung eines Sachverhalts. Beispielsweise hängt es von der Ausübung der Umsatzsteueroption ab, ob eine Leistung umsatzsteuerpflichtig oder umsatzsteuerfrei ist (§ 9 UStG). Bei Verpachtung eines Betriebs kann der bisherige Betriebsinhaber bestimmen, ob das Entgelt als Einkünfte aus Gewerbebetrieb oder als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu qualifizieren ist (§ 16 Abs. 3b EStG). Bei ausländischen Einkünften stehen zum Teil mehrere Methoden zur Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung zur Verfügung (§ 34c EStG, § 26 KStG). Einzelunternehmer und Gesellschafter einer Personengesellschaft können darüber entscheiden, ob sie die Begünstigung für nicht entnommene Gewinne in Anspruch nehmen (§ 34a EStG). |
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E. Spezielle steuerliche Ungewissheit
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Die allgemeine Ungewissheit über die zukünftige Entwicklung wird im Steuerrecht dadurch verstärkt, dass die Höhe der Steuerzahlung, die durch ein Vorhaben ausgelöst wird, im Planungsstadium aufgrund der langen Verfahrensdauern und der Unbeständigkeit der Rechtsnormen häufig nicht bestimmt werden kann.
Bis zur verbindlichen Entscheidung über die Beurteilung des Sachverhalts können mehrere Jahre vergehen. Nicht nur die Realisierung des Sachverhalts selbst nimmt einige Zeit in Anspruch, zusätzlich sind die Erfassung im Rahmen der steuerlichen Veranlagung und unter Umständen das Ergebnis einer Außenprüfung sowie die Entscheidung über Rechtsmittel abzuwarten. Aufgrund der langen Verfahrensdauern vergeht zwischen der Verwirklichung einer betriebswirtschaftlichen Entscheidung und ihrer steuerrechtlichen Würdigung nicht selten ein Zeitraum, der sich über mehr als ein Jahrzehnt erstreckt.
Beispiele:
Für einen bestimmten Sachverhalt war strittig, zu welcher Einkunftsart
