§ 8 Abs. 1 EStG) – die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen (§ 2 Abs. 1 LStDV).
Der allgemeine Werbungskostenbegriff ist § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zu entnehmen:
„Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen.“
Dem Steuerpflichtigen müssen also tatsächliche Aufwendungen erwachsen, es muss folglich eine tatsächliche „Entreicherung“ stattfinden.5) Ersparte Ausgaben sind damit keine Werbungskosten. Werden Aufwendungen des Steuerpflichtigen durch den Arbeitgeber oder einen anderen Dritten steuerfrei erstattet (z. B. Umzugs- oder Reisekosten), liegen insoweit keine Werbungskosten vor.
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Subsidiarität
Bei der Ermittlung der Einkünfte ist das Subsidiaritätsprinzip zu beachten. Dieses regelt die Zuordnung von Einkünften zu einer bestimmten Einkunftsart, wenn mehrere Einkunftsarten für die Erfassung in Frage kommen.
Gemäß § 20 Abs. 8 EStG haben beispielsweise die Gewinneinkünfte sowie die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Vorrang vor den Einkünften aus Kapitalvermögen. So gehören Kapitalerträge aus betrieblichen Guthaben oder Beteiligungen zu den Gewinneinkünften.
Beispiel
Der Gewerbetreibende G hält in seinem Betriebsvermögen diverse Aktien. Die anfallenden Dividenden werden aufgrund der Regelung des § 20 Abs. 8 EStG im Rahmen der gewerblichen Einkünfte erfasst.
36Ein anderes Beispiel für die Subsidiarität ist Folgendes: Guthabenzinsen aus einem Bausparvertrag, die in einem engen zeitlichen Zusammenhang mit einem der Einkunftserzielungsabsicht dienenden Grundstück stehen, zählen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (H 21.2 „Einnahmen“ 2. Spiegelstrich EStH). Zinsen, die aus der Anlage einer Instandhaltungsrücklage erzielt werden, gehören jedoch zu den Einkünften aus Kapitalvermögen (R 21.2 Abs. 2 EStR).
37Für Vermietungseinkünfte findet sich in § 21 Abs. 3 EStG ebenfalls eine Subsidiaritätsklausel.
Beispiel
Der Gewerbetreibende G hält in seinem Betriebsvermögen eine Eigentumswohnung, die er an einen Studenten vermietet. Die anfallenden Mieteinnahmen werden aufgrund der Regelung des § 21 Abs. 3 EStG im Rahmen der gewerblichen Einkünfte erfasst.
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zu versteuerndes Einkommen
Das zu versteuernde Einkommen ist nach R 2 Abs. 1 EStR wie folgt zu ermitteln:
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Betriebsvermögensvergleich
Die gesetzliche Definition des Betriebsvermögensvergleiches findet sich in § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG:
„Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.“
40Beim Betriebsvermögensvergleich ist demgemäß das Vermögen eines Betriebes am Ende eines Wirtschaftsjahres mit dem Vermögen zu Beginn des Wirtschaftsjahres zu vergleichen. Zur Ermittlung dieses Betriebsvermögens ist die Aufstellung einer Bilanz erforderlich.
Eine Bilanz ist nichts Anderes als eine Vermögensübersicht, eine Gegenüberstellung von Vermögen und Schulden zu einem bestimmten Zeitpunkt, also eine Momentaufnahme des Betriebsvermögens zu einem bestimmten Stichtag. Daher ist der Betriebsvermögensvergleich auch nichts Anderes als der Vergleich zweier Bilanzen zu zwei verschiedenen Zeitpunkten. Aus diesem Grundsatz ergibt sich die Gewinnermittlungsformel des § 4 Abs. 1 EStG.
Die Berücksichtigung von Entnahmen und Einlagen dient dazu, Betriebsvermögensänderungen, die sich aus privaten Gründen ergeben haben, auszugleichen.
Beispiel
Die Bilanz des im Handelsregister eingetragenen Malermeisters Josef Kögel weist zum 1. 1. 2018 ein Eigenkapital von 100.000 € aus.
Am 31. 12. 2018 beträgt das Eigenkapital 220.000 €.
Kögel hat in 2018 50.000 € vom betrieblichen Bankkonto für private Zwecke entnommen. Aus einer Erbschaft hat Kögel 60.000 € auf ein betriebliches Festgeldkonto eingezahlt.
Ermitteln Sie bitte den Gewinn 2018.
Lösung
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EÜR
Land- und Forstwirte sowie Gewerbetreibende, die weder aufgrund gesetzlicher Vorschriften (§§ 140 und 141 AO) zur Bilanzierung verpflichtet sind noch dies freiwillig tun, können ihren Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln (R 4.5 Abs. 1 Satz 1 EStR). Gleiches gilt für selbständig Tätige i. S. des § 18 EStG, die nicht freiwillig bilanzieren.
Anlage EÜR
Im Rahmen einer Einnahmen-Überschussrechnung werden die zugeflossenen Betriebseinnahmen den abgeflossenen Betriebsausgaben gegenübergestellt. Dies erfolgt grundsätzlich nach dem Zu- und Abflussprinzip des § 11 EStG. Eine ordnungsgemäße Einnahmen-Überschussrechnung setzt keine Buchführung voraus, sondern erfordert nur eine formlose Aufzeichnung der betrieblich veranlassten Zahlungsströme. Ab dem Veranlagungszeitraum 2005 ist der Steuererklärung grundsätzlich eine Gewinnermittlung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck beizufügen (§ 60 Abs. 4 EStDV). Auf die Abgabe einer Anlage EÜR konnte bis 2016 verzichtet werden, wenn die Betriebseinnahmen unter der Grenze von 17.500 € liegen (BMF-Schreiben vom 24. 1. 2005, BStBl 2005 I S. 320).42
BVV vs. EÜR
Die wesentlichen Unterschiede der Einnahmen-Überschussrechnung zum Betriebsvermögensvergleich sind folgende:
 | Erfassungszeitpunkt von Betriebseinnahmen und -ausgaben: Bei der Einnahmen-Überschussrechnung gilt grundsätzlich das Zu- und Abflussprinzip des § 11 EStG. Folglich werden weder Forderungen noch Schulden im Rahmen der Einnahmen-Überschussrechnung berücksichtigt. | |||
| Bewertung: Es erfolgt grundsätzlich keine Bewertung der Vermögensgegenstände nach § 6 EStG (§ 6 Abs. 1 Satz 1 EStG). Aus diesem Grund können beispielsweise keine Teilwertabschreibungen vorgenommen werden. | |||
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Betriebseinnahmen
Der Begriff der Betriebseinnahmen ist gesetzlich nicht definiert. Analog zu § 8 Abs. 1 EStG bzw. in Umkehrung zu § 4 Abs. 4 EStG zählen zu den Betriebseinnahmen alle Zuflüsse in Geld oder Geldeswert, die im Rahmen der betrieblichen Tätigkeit zufließen. Dies bedeutet, dass zu den Betriebseinnahmen neben Entgelten aus Lieferungen und Leistungen auch Erträge aus Hilfs- und Nebengeschäften sowie Zinseinnahmen aus betrieblichen Guthaben zählen. Die Betriebseinnahmen
