der Pensionsrückstellung vorzunehmen. Über das Maßgeblichkeitsprinzip der Handelsbilanz für die Steuerbilanz erfolgt dann auch die gewinnerhöhende Auflösung der Pensionsrückstellung in der Steuerbilanz.
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Die Genehmigung einer Pensionszusage durch die Gesellschafterversammlung kann allerdings auch nachträglich erfolgen. Gemäß § 184 Abs. 1 BGB gilt die Pensionszusage dann als nachträglich genehmigt.
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Die Notwendigkeit von Gesellschafterbeschlüssen gilt für alle Durchführungswege in der betrieblichen Altersversorgung. Ein Gesellschafterbeschluss ist auch immer dann vorzunehmen, wenn die Pensionsvereinbarung dem Grunde nach bzw. der Höhe nach eine Änderung erfährt.[8]
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Unseres Erachtens ist es auch für die Erteilung einer Pensionszusage an einen angestellten Geschäftsführer notwendig, einen Gesellschafterbeschluss zu bewirken. Durch die Erteilung einer Versorgungszusage an einen angestellten Geschäftsführer erfolgt eine Änderung des Anstellungsvertrages. Die Zuständigkeit für die Änderung oder Aufhebung des Anstellungsvertrages obliegt nach Auffassung der Rechtsprechung der Gesellschafterversammlung.[9]
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Es ist für die Beratungspraxis wichtig zu wissen, dass Gesellschafterbeschluss und vertragliche Vereinbarung zur Pensionszusage zwei unterschiedliche Rechtsakte darstellen:
Der Gesellschafterbeschluss ist zunächst die Willenserklärung der Gesellschafter zur Erteilung einer Versorgungzusage (unabhängig von der Wahl des Durchführungsweges). Die vertragliche Vereinbarung zur Versorgungszusage (hier am Beispiel der Pensionszusage) bildet die Grundlage für das Schuldverhältnis zwischen dem Geschäftsführer und dem zusagenden Unternehmen. Hier wird letztendlich das umgesetzt, was durch die Gesellschafterversammlung beschlossen wurde.
In der Praxis finden sich häufig Pensionszusagen, an deren Ende sich der Gesellschafterbeschluss befindet. Der Vorteil liegt sicherlich darin, dass im Gesellschafterbeschluss selbst dann keine Konkretisierung zu den Inhalten der Pensionszusage vorgenommen werden muss, da dies ja vorangehend aus der Vereinbarung hervorgeht.
Wird hingegen der Gesellschafterbeschluss in einem von der Pensionszusage unabhängigen Schriftstück erfasst, so ist aus Sicht der Verfasser zur Vermeidung von Diskussionen im Rahmen von Betriebsprüfungen eine Konkretisierung hinsichtlich der Inhalte (z.B. Umfang und Höhe der Versorgungsleistungen) auch im Gesellschafterbeschluss vorzunehmen. Eine solche Vorgabe lässt sich allerdings weder aus der Rechtsprechung (BGH-Urteil vom 25.3.1991) noch aus dem BMF-Schreiben vom 21.12.1995 ableiten.
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Hinsichtlich der zivilrechtlichen Wirksamkeit ist für den Fall, dass sich der Gesellschafter-Geschäftsführer die Zusage selbst erteilt, darüber hinaus zu beachten, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer vom Selbstkontrahierungsverbot nach § 181 BGB befreit ist.[10] Bei einer Einpersonen-GmbH ist des Weiteren zu beachten, dass die Befreiung nur über die Satzung erfolgen kann und ins Handelsregister eingetragen sein sollte,[11] wobei laut derzeitiger Ansicht des BFH[12] ein Fehlen des HRG-Eintrages nicht zur Behandlung als verdeckte Gewinnausschüttung führt.
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Hinweis
Nach einem rechtskräftigen Urteil des OLG Düsseldorf vom 23.4.2009[13] bedarf nicht nur die Erteilung oder Änderung einer Pensionszusage der Zustimmung der Gesellschafterversammlung, sondern auch die zur Sicherung der Pensionsansprüche vorgenommene Verpfändung der Rückdeckungsversicherung. Durch die Verpfändung der Rückdeckungsversicherung erlangt diese nach Ansicht des OLG eine neue „Qualität“, da sie im Ergebnis „insolvenzfest“ gemacht wird. Damit erlangt die Rückdeckungsversicherung aber auch einen eigenen, über die Pensionszusage hinausgehenden Entgeltcharakter und bedarf somit der Zustimmung der Gesellschafterversammlung. Der Vollständigkeit halber ist abschließend noch darauf hinzuweisen, dass auch der Abschluss der Rückdeckungsversicherung und selbstverständlich auch die Erteilung oder Änderung von Zusagen im Durchführungsweg der Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds und Unterstützungskasse der Genehmigung durch die Gesellschafterversammlung bedürfen.
Anmerkungen
Vgl. R 6a Abs. 2 EStR 2012.
Vgl. R 6a Abs. 2 EStR 2012.
Vgl. R 6a Abs. 2 EStR 2012.
Vgl. BFH vom 25.9.1968, BStBl II 1968, 810.
Vgl. BGH vom 25.3.1991, E-BetrAV 70.7. Nr. 17a, GmbHR 1991, 363.
Vgl. BMF-Schreiben vom 16.5.1994, BStBl I 1994, 868, H-BetrAV, Teil II A. I. 110 Nr. 2.
Vgl. BMF-Schreiben vom 21.12.1995, BStBl I 1996, 50.
Vgl. Alber GStB 2001, 372.
Vgl. BGH vom 25.3.1991, E-BetrAV 70.7. Nr. 17a, GmbHR 1991, 363.
FG Hessen vom 15.10.1991, EFG 1992, S. 414.
Vgl. BGH vom 28.2.1983, BGHZ 1983, 59.
Vgl. BFH vom 31.5.1995, BStBl II 1996, 246, E-BetrAV 70.7. Nr. 41a.
Vgl. OLG Düsseldorf vom 23.4.2009, ZInsO 2009, 1599.
2. Kapitel Voraussetzungen für die Bildung von Pensionsrückstellungen in der Steuerbilanz (1. Prüfstufe) › B. Keine steuerschädlichen Widerrufsvorbehalte
B.
