dem sie wirtschaftlich zuzurechnen sind (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB). Anders als in der StB können Aktiengesellschaften u. a. auch die erwarteten Kosten für die Hauptversammlung zurückstellen.
1785In die Steuerbilanz können Rückstellungen für Jahresabschlusskosten nur begrenzt übernommen werden. Die eigentlichen Jahresabschlusskosten (Aufstellung des Jahresabschlusses), die Kosten für die Buchung lfd. Geschäftsvorfälle des Vorjahres und für die Erstellung der USt- und der GewSt-Erklärung sind nach dem Grundsatz der Maßgeblichkeit der HB in die StB zu übernehmen (H 5.7 Abs. 4 EStH). Da mit der Durchführung der Hauptversammlung auch Angelegenheiten des lfd. Wirtschaftsjahres und nicht nur des Vorjahres betroffen sind, darf die Rückstellung für eine noch durchzuführende Hauptversammlung nicht in die StB übernommen werden (BFH v. 20. 3. 1980 – IV R 89/79, BStBl 1980 II S. 297).
1786Kosten für die Prüfung, Offenlegung und Veröffentlichung dürfen nur dann passiviert werden, wenn eine gesetzliche Verpflichtung vorliegt. Deshalb dürfen Kosten für die Prüfung einer Personengesellschaft in der StB grundsätzlich nicht zurückgestellt werden (R 5.7 Abs. 4).
1787Personengesellschaften dürfen nur für die Kosten der GewSt- und der USt-Erklärung eine Rückstellung passivieren.
ABB. 23: Möglichkeiten der Bildung von Rückstellungen für Jahresabschlusskosten
1788Rückstellungen sind mit dem Wert anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB). Maßgebend sind die zu erwartenden Honorarforderungen (externe Kosten). Soweit Jahresabschluss, betriebliche Steuererklärungen und lfd. Buchungen für das Abschlussjahr von Mitarbeitern des Betriebs erstellt werden, ist die Rückstellung mit den betrieblichen Kosten zu bewerten, die durch diese Arbeiten veranlasst sind (interne Kosten). Dabei sind jedoch nur die einzeln zurechenbaren Kosten (z. B. Gehälter) zu berücksichtigen. Als Obergrenze für die internen Kosten gilt der Betrag, der für die gleiche Leistung an Dritte zu bezahlen wäre.
1789 1789 Die GmbH schätzt die noch im Folgejahr anfallenden Kosten für betriebliche Steuererklärungen des Abschlussjahres und die Kosten für die Aufstellung des Jahresabschlusses einschließlich der Kosten für die Erstellung des Lageberichts sowie für die Prüfung, Offenlegung und Veröffentlichung auf 25 000 €.
1790Für rechtshängig gewordene Streitsachen muss bei Aktiv- und Passivprozessen eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten gebildet werden (§ 249 Abs. 1 Satz 1 HGB). Für die Handelsbilanz besteht Passivierungspflicht. Daraus ergibt sich ein Passivierungsgebot für die Steuerbilanz.
1791Die Rückstellung darf nicht aufgelöst werden, solange die Klage nicht rechtskräftig abgewiesen worden ist bzw. das Unternehmen noch in Anspruch genommen werden kann. Das gilt auch, wenn das Unternehmen in einer Instanz obsiegt hat, der Prozessgegner gegen diese Entscheidung aber noch ein Rechtsmittel einlegen kann. Rechtsmittel ist auch eine Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision. Eine Ausnahme gilt nur, wenn das Rechtsmittel offensichtlich erfolglos wäre.
1792Ein nach dem Bilanzstichtag, aber vor dem Tag der Bilanzerstellung erfolgter Verzicht des Prozessgegners auf ein Rechtsmittel führt nicht zu einer Wertaufhellung i. S. des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB, da das Risiko der Inanspruchnahme am Abschlussstichtag noch bestanden hat.
1793Handelsrechtlich kann wegen des Grundsatzes der Vorsicht und des daraus abgeleiteten Imparitätsprinzips auch für einen noch nicht anhängigen Prozess eine Rückstellung gebildet werden.
1794Für Kosten der Strafverteidigung, die im Falle des Freispruchs steuerlich abzugsfähig sind, kann in der StB erst nach Beendigung des Verfahrens eine Rückstellung gebildet werden, sofern nicht bereits der Ausweis einer Verbindlichkeit in Frage kommt. Voraussetzung für eine Rückstellung in der HB und in der StB ist, dass die Straftat in den betrieblichen Bereich fällt.
1795Die Höhe der Rückstellung ist nach dem Streitwert unter Berücksichtigung der zum Bilanzstichtag angerufenen Instanz zu berechnen. Bei Passivprozessen ergibt sich die Höhe der Rückstellung aus der voraussichtlichen Inanspruchnahme für Rechtskosten zuzüglich der von der gegnerischen Seite geltend gemachten Ansprüche.
1796Wurden die Risiken bereits bei anderen Positionen des Jahresabschlusses, z. B. bei der Bewertung der Forderungen, berücksichtigt, so ist dies bei der Bemessung der Rückstellung zu beachten.
1797 1797 Die GmbH führt einen Prozess gegen einen Handwerker, wegen einer mangelhaft erbrachten Instandhaltungsleistung. Die Kosten unter Berücksichtigung der zum 31. 12. 01 angerufenen Instanz belaufen sich auf 10 000 €. Es ist damit zu rechnen, dass das Verfahren im Geschäftsjahr 02 in die nächste Instanz gehen wird und die Kosten dann auf 15 000 € steigen werden. Die GmbH geht – auch nach der Rechtslage – davon aus, dass für sie kein Risiko besteht und die gegnerische Partei in jedem Fall für die Kosten aufkommen muss. Der Prozessgegner wird auch aufgrund seiner Vermögenslage die Kosten tragen können.
Ungeachtet der Erfolgsaussichten muss eine Rückstellung gebildet werden. Dabei ist von den Verhältnissen am Bilanzstichtag auszugehen.
1798Wechsel, die am Bilanzstichtag im Besitz des Unternehmens sind, sind zu aktivieren und bei der Ermittlung der Pauschalwertberichtigung auf Forderungen zu berücksichtigen. Eventuell ist auch eine Einzelwertberichtigung zu bilden. Für weitergegebene Kundenwechsel, die am Bilanzstichtag noch nicht fällig sind, besteht – obwohl die Forderung wirtschaftlich ausgeglichen ist – wegen des möglichen Rückgriffs der Wechselgläubiger ein Risiko gem. § 364 Abs. 2 BGB. Für diese ungewissen Verbindlichkeiten muss eine Rückstellung gebildet werden. Das kann nach dem Einzel-, dem Pauschal- und dem gemischten Verfahren erfolgen.
1799Die Höhe der Rückstellung wird von der „Wertaufhellungstheorie” bestimmt (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB; BMF-Schreiben IV B 2 – S 2137 – 6/74). Für die bis zum Tag der Bilanzerstellung eingelösten Wechsel kann grundsätzlich weder eine Einzel- noch eine Pauschalrückstellung gebildet werden.
1800Eine Einzelrückstellung kann nur dann beibehalten werden, wenn die Einlösung vor dem Tag der Bilanzerstellung auf einer wertbeeinflussenden Tatsache beruht, d. h. die Einlösung war nach den Verhältnissen am Bilanzstichtag tatsächlich gefährdet.
1801Für die Pauschalrückstellung ist der sich aus den Erfahrungen vorangegangener Geschäftsjähre ergebende Vomhundertsatz maßgeblich. Sind die weitergegebenen Wechsel im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung zum Teil eingelöst worden, so darf die Rückstellung die Gesamtsumme der am Tag der Bilanzaufstellung noch nicht eingelösten Kundenwechsel nicht übersteigen.
1802 1802 Der Gesamtbetrag der zum 31. 12. 01 weitergegebenen unterwegs befindlichen Wechsel beläuft sich auf 500 000 €. Nach den Erfahrungen aus Vorjahren ist mit einem voraussichtlichen Ausfall von 3 % zu rechnen. Am Tag der Bilanzerstellung, dem 20. 3. 02, sind noch nicht eingelöste weitergegebene Wechsel mit einem Nennwert von 10 000 € in Umlauf.
1803Im
