für laufende Reparaturen, die regelmäßig in den auf den Bilanzstichtag folgenden Monaten ausgeführt werden, ist eine Rückstellung nicht möglich. Eine Unterlassung liegt ebenfalls nicht vor, soweit die Reparatur erst nach weiterem Gebrauch des Vermögensgegenstands notwendig wird.
Bei Wartungs- und Inspektionsarbeiten muss der Nachweis eines unterlassenen Aufwands anhand von Wartungsplänen geführt werden. Ob die Gründe für die Unterlassung einer Instandhaltungs- oder Wartungsarbeit organisatorischer, technischer, finanzieller oder sonstiger Art sind, ist ohne Bedeutung. Technische Gründe können sich aus fehlenden notwendigen Genehmigungen, aus notwendigen Prüfungen und Untersuchungen oder aus der Vorbereitung der Arbeiten ergeben. Oft wird die Aufschiebung von Instandhaltungsarbeiten mit Terminschwierigkeiten der Handwerker, Witterungseinflüssen oder die drohende Beeinträchtigung des laufenden Betriebs durch die erforderlichen Arbeiten begründet sein. Ebenso spielt es keine Rolle, ob die Unterlassung bereits im ersten oder noch im letzten Monat des abgelaufenen Geschäftsjahres vorlag. Wenn die Arbeiten bis zum letzten Tag des Geschäftsjahres fällig gewesen wären, aber nicht durchgeführt werden konnten, ist eine Rückstellung zu bilden.
Da in früheren Jahren unterlassene Rückstellungen nicht nachgeholt werden dürfen, ist auch die Bildung einer Rückstellung für Instandhaltungsarbeiten in diesem Fall nicht möglich (§ 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB).
Der Stpfl. muss anhand objektiver Anhaltspunkte nachweisen können, dass Instandhaltungsarbeiten unterlassen worden sind. Ein solcher Anhaltspunkt liegt immer vor bei Schäden, die die Funktionsfähigkeit des Vermögensgegenstands beeinträchtigen.
1817 1817 Am Lieferwagen der GmbH tritt am 30. 12. 01 ein Motorschaden auf. Eine Anfrage in der Werkstatt des Autohändlers ergibt, dass der Schaden in den ersten Januartagen 02 zu einem Preis von 2 100 € ohne USt behoben werden kann.
Obwohl das Fahrzeug im alten Jahr auch ohne den Schaden nicht mehr eingesetzt worden wäre, ist eine Rückstellung zu bilden.
Die Rückstellung muss aufgelöst werden, wenn die Arbeiten nicht innerhalb der ersten drei Monate des folgenden Geschäftsjahres durchgeführt worden sind. Durchgeführt bedeutet in diesem Falle abgeschlossen. Das gilt auch, wenn Instandhaltungs-, Wartungs- oder Inspektionsarbeiten später anfallen werden. Nicht zu beanstanden ist, wenn nach der Dreimonatsfrist noch unbedeutende Restarbeiten durchgeführt werden, die keinen Einfluss auf die Nutzungsmöglichkeiten des Wirtschaftsguts haben. Für solche Aufwendungen dürfen keine Rückstellungsbeträge in den Büchern verbleiben.
1818Für unterlassene Instandhaltungsarbeiten, die erst nach Ablauf von drei Monaten nachgeholt werden, darf weder in der Handelsbilanz noch in der Steuerbilanz eine Rückstellung gebildet werden.
Die vor dem 1. 1. 2010 gebildeten Rückstellungen dürfen zunächst zeitlich unbefristet beibehalten werden. Wird von dem Beibehaltungswahlrecht kein Gebrauch gemacht, können die aus der Auflösung resultierenden Beträge unmittelbar in die Gewinnrücklagen eingestellt werden.
1819Die Rückstellung für unterlassene Abraumbeseitigung ist eine Pflichtrückstellung, soweit die Arbeiten innerhalb des folgenden Geschäftsjahres erledigt werden (§ 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB). Passivierungspflicht besteht auch für die StB (§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG, R 5.7 Abs. 1 EStR). Um Substanzvorkommen im Tagebau nutzen zu können, ist im Allgemeinen eine Freilegung durch Beseitigung der nicht nutzbaren Erdkrume (Abraum) erforderlich. Dabei sind Rückstellungen für Abraumbeseitigung nach zwei Kriterien zu unterteilen:
| a) | Arbeiten, die aufgrund vertraglicher oder gesetzlicher Verpflichtungen nachzuholen sind. | |||
| b) | Rückstände, die durch das Abbauverhalten entstanden sind, ohne dass dadurch eine vertragliche oder gesetzliche Verpflichtung verletzt wird. | |||
Im ersten Fall handelt es sich um eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten (§ 249 Abs. 1 Satz 1 HGB). Die Rückstellung muss unabhängig davon gebildet werden, ob der Aufwand im abgeschlossenen Geschäftsjahr unterlassen worden und ob er innerhalb des folgenden Geschäftsjahres nachgeholt wird. Die Rückstellung darf erst dann aufgelöst werden, wenn die Verpflichtung nicht mehr besteht (§ 249 Abs. 2 Satz 2 HGB).
Im zweiten Fall muss eine Rückstellung für Abraumbeseitigung i. S. des § 249 Abs. 1 Nr. 2 HGB gebildet werden. Die Rückstellung ist unabhängig davon, ob die Arbeiten nachgeholt worden sind oder nicht, zum Ende des folgenden Geschäftsjahres aufzulösen.
1820Den latenten Steuern liegt ein anglo-amerikanischer Bilanzierungsgrundsatz zugrunde. Sie gehen zurück auf die dynamische Bilanztheorie und dienen der richtigen Periodenabgrenzung.
1821Verschiedene Bilanzposten unterliegen in der HB und in der StB unterschiedlichen Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften. Daraus folgen unterschiedliche Ergebnisse in HB und StB. Im Falle erfolgsneutral entstandener Bewertungsdifferenzen müssen auch die Steuerlatenzen erfolgsneutral angesetzt werden. Da der Ertragsteueraufwand aus der StB in die HB übernommen wird, korrespondiert dann der in der HB ausgewiesene Aufwand für die Steuern vom Einkommen und vom Ertrag nicht mit dem Ergebnis der HB (temporary concept).
1822Bei zeitlich begrenzten Differenzen aus der vor- oder nachverlagerten steuerlichen Belastung, die sich in den folgenden Jahren wieder ausgleichen, werden die Posten „aktive latente Steuern” und „passive latente Steuern” gebildet. Die Posten weisen nicht die Unterschiede zwischen handelsrechtlich und steuerrechtlich anerkannten Aufwendungen und Erträgen aus, sondern den Unterschied zwischen den Steuern auf das handelsrechtliche Ergebnis und dem nach steuerrechtlichen Vorschriften ermittelten Gewinn.
1823Differenzen, die zwischen der handelsrechtlichen und der steuerlichen Ergebnisrechnung in Verlustjahren entstehen und sich voraussichtlich auch in Verlustjahren wieder aufheben, führen nicht zu einer Steuerabgrenzung, weil in diesem Fall keine ergebnisabhängigen Steuern anfallen.
1824Kommt ein Verlustabzug (§ 10d EStG) in Betracht, so muss dieser grundsätzlich bei der Ermittlung der Steuerabgrenzung berücksichtigt werden, da Verlustrückträge und Verlustvorträge die Höhe der zeitlichen Ergebnisdifferenzen zwischen dem handelsrechtlichen und dem steuerrechtlichen Ergebnis beeinflussen. In diesen Fällen ist grundsätzlich eine Neuberechnung der latenten Steuern erforderlich.
1825Die in der Bilanz ausgewiesenen Posten der aktiven und passiven latenten Steuern sind aufzulösen, sobald die Steuerbelastung oder -entlastung eintritt oder nicht mehr zu erwarten ist. Ist mit einer Steuerbelastung oder -entlastung in einer anderen als der ursprünglichen Höhe zu rechnen, erfolgt eine entsprechende Anpassung.
1826In Vorjahren gebildete Steuerabgrenzungsposten, die erst in späteren Geschäftsjahren planmäßig aufzulösen wären, sind vorzeitig und somit außerplanmäßig aufzulösen, wenn entgegen der ursprünglichen Erwartung aufgrund neuerer Erkenntnis in späteren Geschäftsjahren mit Verlusten zu rechnen ist.
1827Die Bildung und die Auflösung der Posten „aktive latente Steuern” und „passive latente Steuern” erfolgt über ein Aufwandskonto „latente Steuern”. Der Ausweis kann über eine zusätzliche Zeile oder als Davon-Posten erfolgen.
1828In der Bilanz nach § 266 HGB werden die Posten jeweils auf der Aktivseite und der Passivseite unterhalb des Rechnungsabgrenzungspostens als „D. Aktive latente Steuern” und „E. Passive latente Steuern” ausgewiesen. Im Anhang sind keine Angaben zur Fristigkeit erforderlich.
1829Kleine Kapitalgesellschaften dürfen auf die Ermittlung und den Ausweis latenter Steuern verzichten (§ 274a Nr. 5 HGB).
